INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29.05.2008 r. (data wpływu 06.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT przy sprzedaży miejsc parkingowych łącznie z lokalami mieszkalnymi - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT przy sprzedaży miejsc parkingowych łącznie z lokalami mieszkalnymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Firma D czyli osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą rozpoczęła w 2008 r. budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. W budynku będzie zlokalizowanych 27 lokali mieszkalnych i 3 lokale użytkowe. Na poczet ceny przyszli właściciele lokali mieszkalnych i lokali użytkowych dokonują wpłat zaliczek, które są ewidencjonowane na kasie fiskalnej i do których wystawiane są faktury VAT zaliczkowe ze stawką VAT 7%.

Do każdego lokalu mieszkalnego przynależne jest miejsce parkingowe w garażu podziemnym usytuowanym w piwnicy budynku. Miejsca parkingowe nie mają wydzielonych ścianek działowych. Miejsce parkingowe wraz z lokalem mieszkalnym będzie stanowiło jeden przedmiot dostawy. Miejsce parkingowe jest integralną częścią przedmiotu dostawy. Nie ma możliwości, aby nabyć prawo własności samego lokalu mieszkalnego bez prawa własności miejsca postojowego, ani możliwości nabycia prawa własności miejsca postojowego bez prawa własności lokalu mieszkalnego. Brak jest możliwości sprzedaży miejsca parkingowego w oderwaniu od prawa własności lokalu, gdyż miejsce parkingowe nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego. Miejsce parkingowe jest to część wspólna przynależna do budynku mieszkalnego.

Na sprzedaż lokalu mieszkalnego łącznie z miejscem parkingowym zostaje sporządzona jedna umowa przedwstępna. Sprzedaż całego przedmiotu dostawy tj. lokalu mieszkalnego łącznie z miejscem parkingowym będzie objęta jednym aktem notarialnym. Koniecznym warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę było zapewnienie miejsca parkingowego w podziemiu budynku dla każdego lokalu mieszkalnego i każdego lokalu użytkowego.

W akcie notarialnym każdy nabywca lokalu mieszkalnego zostanie jednocześnie współwłaścicielem ułamkowej części gruntu odpowiednio do powierzchni lokalu mieszkalnego. Nabycie łącznie z lokalem mieszkalnym miejsca parkingowego nie wiąże się z żadnym udziałem w gruncie. Nie ma ułamkowej części gruntu, która byłaby przynależna do miejsca parkingowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych miejsc parkingowych łącznie z lokalami mieszkalnymi jako całość będzie podlegała opodatkowaniu według stawki VAT 7%, czy należy zastosować stawkę VAT 7% tylko w odniesieniu do lokali mieszkalnych, a odnośnie sprzedaży miejsc parkingowych zastosować stawkę VAT w wysokości 22%...

Zdaniem wnioskodawcy w odniesieniu do całej dostawy należy zastosować stawkę VAT w wys. 7%. Stosownie do treści art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz stosownie do treści par. 5 ust. 1A rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku w wys. 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W art. 41 ust. 12 A ww. ustawy stwierdzono, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Z kolei w art. 2 ust. 2 ustawy stwierdzono, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Niewątpliwie zarówno lokal mieszkalny jak i piwnica, strych i miejsce parkingowe w garażu podziemnym usytuowanym w budynku mieszkalnym jest częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wyłączone ze stosowania preferencyjnej stawki VAT w wys. 7% są tylko lokale użytkowe.

Miejsce parkingowe, które nie stanowi odrębnego przedmiotu dostawy, na sprzedaż którego nie jest sporządzana odrębna umowa przedwstępna, którego własność zostanie przeniesiona na nabywcę poprzez sporządzenie jednego aktu notarialnego, do którego nie jest przypisany ułamkowy udział w gruncie nie jest w żadnym przypadku lokalem użytkowym. Sprzedaż miejsca parkingowego łącznie z lokalem mieszkalnym, piwnicą stanowi jeden przedmiot dostawy, w konsekwencji cała dostawa korzysta z opodatkowania stawką w wys. 7%.

Prawo własności miejsca parkingowego jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego.

W opinii wnioskodawcy żaden przepis prawa podatkowego, zarówno ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych nie zawiera sformułowania, że stawkę VAT w wys. 7% stosuje się do dostawy, budowy „lokalu mieszkalnego”. Istnieje tylko podział na 2 kategorie:

1. Obiekt budownictwa mieszkaniowego lub jego część.
2. Lokal użytkowy.

Skoro miejsce parkingowe (garaż) zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. nr 80, poz. 903 ze zm.) jest pomieszczeniem przynależnym to nie może być jednocześnie lokalem użytkowym.

Miejsce parkingowe (garaż) może być traktowane jako lokal użytkowy ale tylko wtedy, gdy stanowi samodzielny lokal z udziałem w gruncie i może być przedmiotem oddzielnej dostawy. W tym przypadku miejsce parkingowe nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego, nie ma możliwości nabycia prawa własności samego miejsca parkingowego w oderwaniu od nabycia własności lokalu mieszkalnego. Miejsce parkingowe będzie sprzedane łącznie ze znajdującym się w danym budynku lokalem mieszkalnym. Gdyby przyjąć inny tok rozumowania to sprzedaż piwnicy czy strychu jako pomieszczeń przynależnych również powinna być wyłączona z zastosowania preferencyjnej stawki VAT 7%.

Wątpliwości dotyczą jednak wyłącznie miejsc parkingowych (garaży). Ważne jest również to, że nie było możliwości uzyskania pozwolenia na budowę bez zapewnienia miejsc parkingowych dla wszystkich lokali mieszkalnych i lokali użytkowych w podziemiach budynku. Gdyby ten wymóg nie istniał, firma w ogóle nie realizowałaby budowy podziemnego garażu z miejscami postojowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę wnioskodawca uważa, że w odniesieniu do całej dostawy, tj. sprzedaży lokalu mieszkalnego łącznie z miejscem parkingowym należy zastosować stawkę w wys. 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pojęcie „towary” zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 tejże ustawy.

Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach to należy przez to rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według zapisu art. 41 ust. 12b do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. Budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
2. Lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. Robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. Obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 12 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

• w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z jego brzmieniem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nie przeznaczona na stały pobyt ludzi i nie służąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego przedmiotem sprzedaży będą lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich miejscami parkingowymi w garażu podziemnym budynku, w oparciu o jedną umowę przedwstępną i o jeden akt notarialny.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

W kontekście rozpatrywanego zagadnienia na uwagę zasługuje fakt, iż powołana wyżej ustawa o własności lokali, obok pojęcia „samodzielnego lokalu mieszkalnego” posługuje się również pojęciem „pomieszczenia przynależnego do lokalu”, co wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały ludzi w sposób funkcjonalny polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Jak wynika z powyższego garaż stanowi pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego. Odnośnie miejsc parkingowych należy stwierdzić, iż pojedyncze miejsca parkingowe nie stanowią pomieszczenia przynależnego mieszkaniu. Pomieszczeniem tym jest hala garażowa jako całe pomieszczenie podziemne, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce parkingowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali i tym samym sprzyjać miała zaspokajaniu właśnie „mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Nie są nią natomiast objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego miejsca parkingowe, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć (obok izb) do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż garaże powinny być traktowane jak lokale użytkowe, gdyż nie stanowią one lokali mieszkalnych ani pomieszczenia pomocniczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Co prawda co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, jednak nie zmienia to ich funkcji jako pomieszczeń, które nie służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Wnioskodawca wskazał, iż miejsca postojowe, o których mowa powyżej, nie będą przedmiotem oddzielnego obrotu ale będą sprzedawane w oparciu o jedną umowę przedwstępną i jeden akt notarialny. Zatem w momencie sprzedaży lokalu mieszkalnego; będą więc stanowić jedną dostawę towarów, objętą łączną umową sprzedaży (aktem notarialnym). Wystawianie przez Spółkę jednego dokumentu sprzedaży potwierdzającego zarówno sprzedaż lokalu mieszkalnego jak i miejsca postojowego w garażu podziemnym będzie pozostawać bez wpływu na właściwe zastosowanie stawki podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawiony w złożonym wniosku oraz treść powołanych przepisów, stwierdzić należy, iż sprzedaż stanowisk parkingowych w garażu podziemnym znajdujących się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego, w którym znajdują się mieszkania, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu według 7% stawki tego podatku. Obniżone stawki mają bowiem charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12 lit. a wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.