Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-977/08/AP
z 23 stycznia 2009 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IBPBI/2/423-977/08/AP
Data
2009.01.23
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
koszty uzyskania przychodów
przedsiębiorstwa
składnik majątkowy
sprzedaż przedsiębiorstwa
wartość rynkowa
wkłady niepieniężne
zorganizowana część przedsiębiorstwa
Istota interpretacji
Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę Osobową Budynków, wchodzących w skład ZCP wniesionej uprzednio w formie wkładu niepieniężnego, do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP Spółka, jako wspólnik Spółki Osobowej, zaliczyć będzie mogła (przypadającą na Spółkę proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału) wartość Budynków, wynikającą z ksiąg rachunkowych Spółki?
Wniosek ORD-IN 2 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08 października 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki osobowej w momencie sprzedaży wniesionej uprzednio do spółki w formie wkładu zabudowanej nieruchomości gruntowej wchodzącej w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 października 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki osobowej w momencie sprzedaży wniesionej uprzednio do spółki w formie wkładu zabudowanej nieruchomości gruntowej wchodzącej w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka prowadzi obecnie inwestycję budowlaną polegającą na budowie osiedla wolnostojących budynków mieszkalnych na działce budowlanej, stanowiącej własność Spółki (dalej: „Budynki"). W wyniku decyzji biznesowej Spółka zamierza wnieść w formie wkładu do nowo powstałej spółki osobowej (Spółka zaznacza, że decyzja co do formy (tj. spółka jawna, komandytowa) prowadzenia działalności nie została jeszcze ostatecznie podjęta; dalej: „Spółka Osobowa") przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP (dalej: „ZCP"), która będzie jednocześnie stanowić oddział samodzielnie sporządzający bilans. W skład przedsiębiorstwa lub ZCP wejdą m.in. wyżej wspomniane Budynki. Wartość wkładu Spółki określona zostanie w umowie Spółki Osobowej, w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu (w tym Budynków) z dnia dokonania wkładu. Przedmiotowe Budynki nie stanowią dla Spółki środków trwałych (nie zostały wprowadzone do prowadzonej przez nią ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 UPDOP). Nie będą również stanowić środków trwałych dla Spółki Osobowej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę Osobową Budynków, wchodzących w skład ZCP wniesionej uprzednio w formie wkładu niepieniężnego, do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP Spółka, jako wspólnik Spółki Osobowej, zaliczyć będzie mogła (przypadającą na Spółkę proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału) wartość Budynków, wynikającą z ksiąg rachunkowych Spółki... Wartość ta równa będzie wartości określonej w umowie Spółki Osobowej, w łącznej wysokości nie wyższej jednak niż wartość rynkowa poszczególnych Budynków z dnia dokonania aportu. Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH") spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. W razie, gdy wspólnikiem jest osoba prawna, zasady alokacji przychodów i kosztów określa art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej określana skrótem „UPDOP”). Spółka podkreśla, iż zgodnie z powołanym artykułem, alokacji dokonuje się na poziomie kalkulacyjnym - to jest przez odpowiedni podział kosztów i przychodów, zarówno uwzględnianych, jak i nieuwzględnianych dla potrzeb kalkulacji zobowiązania podatkowego. Dokonując analizy postanowień UPDOP, przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży przedmiotowych Budynków, posiłkować należy się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 UPDOP, zgodnie z którym takim dochodem będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Oczywiście, zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów przyporządkowane być powinny do Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału. Przychodem w analizowanej sytuacji będzie cena sprzedaży Budynków (niemogąca, stosownie do art. 14 UPDOP, odbiegać od wartości rynkowej Budynków, określonej na moment sprzedaży). UPDOP nie definiuje jak należy określić koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub ZCP. Zdaniem Spółki, na zasadach analogii (do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej wkład), kosztem uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży tego typu składników otrzymanych uprzednio tytułem wkładu niepieniężnego w ramach przedsiębiorstwa lub ZCP (w tym w szczególności towarów, zapasów, produktów, inwestycji w toku, itp.) powinna być wartość tych składników majątkowych ustalona dla celów ewidencji Spółki (określona w księgach) na moment otrzymania wkładu niepieniężnego. W przypadku bowiem sprzedaży przez spółkę osobową składników majątkowych otrzymanych w postaci wkładu i zaliczonych przez tą spółkę do środków trwałych (ale niezaliczonych uprzednio przez spółkę wnoszącą wkład do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), kosztami uzyskania przychodów byłaby wartość określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych), prowadzonej przez taką spółkę, z zastrzeżeniem, że wartość ta nie mogłaby być wyższa od wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu (co znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, tak na przykład: Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w piśmie z dnia 5 maja 2008 r. (znak: IBPB3/423-92/08/AM/KAN-1179/08). Zatem, zdaniem Spółki, w przypadku Budynków wartość uwzględniana w ewidencji Spółki Osobowej powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 16g ust. 10a w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 w zw. z art. 16g ust. 2 UPDOP. Zgodnie z tymi regulacjami łączną wartość początkową nabytych jako wkład niepieniężny środków trwałych stanowi suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. Składniki majątkowe niebędące środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, co do zasady, nie mogą być wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zatem metodologia wyceny ich wartości początkowej w spółce, która otrzymała wkład niepieniężny powinna przebiegać podobnie jak ustalenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są przedmiotem wkładu, a nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport. Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie również w metodzie kalkulacji dodatniej wartości firmy na moment wniesienia przedsiębiorstwa lub ZCP w formie wkładu niepieniężnego. Stosownie do art. 16g ust. 2 UPDOP dla potrzeb ustalenia wartości firmy w wartości rynkowej wycenia się nie tylko środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, ale wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład wniesionego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, zdaniem Spółki analogicznie, tj. w wartości rynkowej, powinny być wyceniane wszystkie składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport (wkład), a wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub ZCP, która jest przedmiotem wkładu niepieniężnego. W efekcie, takie składniki majątkowe powinny być wprowadzane do ewidencji w Spółce Osobowej w wartości ustalonej w opisany powyżej sposób (tj. według wartości rynkowej z dnia dokonania wkładu niepieniężnego). Wartość ta, w razie późniejszej sprzedaży tych składników, stanowić będzie koszty podatkowe. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie przykładowo w piśmie Ministra Finansów – działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 6 czerwca 2008 r. (znak: IP-PB3-423-419/08-3/MS), w którym uznał on stanowisko podatnika w całości za poprawne i potwierdził, że dochodem podatkowym w przypadku „pozostałych składników majątkowych, niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, będzie różnica pomiędzy przychodami podatkowymi oraz kosztami podatkowymi, gdzie przychodem na moment sprzedaży przez Spółkę będzie kwota uzyskana ze zbycia tychże pozostałych składników majątkowych a kosztem uzyskania przychodu będzie wartość pozostałych składników majątkowych ustalona na dzień wniesienia aportu w ewidencji Spółki tj. ich ówczesna wartość rynkowa (a w przypadku produkcji w toku ówczesna wartość rynkowa powiększona o nakłady poniesione przez Spółkę do dokończenie produkcji)". Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w piśmie Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w piśmie z 24 kwietnia 2008 r. (znak: IP-PB3-423-224/08-2/ER), w którym uwzględnił on w całości stanowisko podatnika poprzez potwierdzenie, że w razie sprzedaży nieruchomości kosztem uzyskania przychodu będzie wartość udziałów wydanych za sprzedawane składniki majątku, co w przypadku:
Zdaniem Spółki, pogląd ten znajduje także potwierdzenie w:
Spółka podkreśla, iż powyżej zaprezentowana metodologia rozpoznawania kosztów podatkowych zbieżna będzie również z podejściem rachunkowym. Przykładowo należy powołać interpretację wydaną przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 marca 2007 r. (znak: PO1/423-37/07/26073). Zgodnie z opinią wyrażoną w tym piśmie, budynki wnoszone aportem w ramach przedsiębiorstwa i nie stanowiące środków trwałych stanowią o do zasady rzeczowe aktywa obrotowe spółki (w przypadku, gdy nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu otrzymującego aport). Wartość tego typu aktywów, w opinii organu podatkowego powinna zostać określona zgodnie z regulacjami rozdziału 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm., dalej: „URach"). W przypadku późniejszej sprzedaży budynków wartość ta (wartość budynków ujęta w księgach rachunkowych spółki otrzymującej aport) stanowić powinna koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego. Ewidencjonowanie w księgach rachunkowych Spółki osobowej składników majątkowych przedsiębiorstwa lub ZCP wnoszonej aportem uwzględniać powinno także art. 33 ust. 4 URach, z którego wynika, że konieczne może okazać się wprowadzenie do ksiąg rachunkowych dodatkowego składnika aktywów lub pasywów. I tak, gdy wystąpi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto, w aktywach podmiotu otrzymującego aport pojawi się „wartość firmy". W przypadku natomiast, gdy cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy. Jednakże, w obu przypadkach, niezależnie od tego, czy powstanie dodatnia czy ujemna wartość firmy, przejmowane składniki majątkowe powinny być ujmowane w księgach spółki w wartości godziwej. Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku późniejszej sprzedaży Budynków (wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub ZCP wniesionego aportem do Spółki Osobowej), wartość wynikająca z ewidencji, równa wartości rynkowej Budynków z dnia dokonania wkładu niepieniężnego stanowić powinna koszty uzyskania przychodów. W związku z przytoczonymi powyżej argumentami Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Odnosząc się do powoływanych we wniosku interpretacji podatkowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.