INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2009 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 1 czerwca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki dla wspólników spółki wydzielonej i dzielonej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki dla wspólników spółki wydzielonej i dzielonej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawowa działalność Spółki - Wnioskodawcy, tj. handel hurtowy i detaliczny artykułami elektrycznymi realizowana jest w jej siedzibie oraz w jej oddziałach. Zarząd Spółki oraz dział sprzedaży i marketingu mieści się w siedzibie Spółki. Spółka posiada także majątek trwały w postaci nieruchomości zabudowanych (biurowców, magazynów, hal) i nieruchomości gruntowych. Wymieniony majątek jest przedmiotem najmu i z tego tytułu Spółka uzyskuje przychody. Działalność podstawowa oraz działalność związana z nieruchomościami jest odpowiednio wydzielona w sposób umożliwiający rozdzielenie przychodów i kosztów związanych z ich rodzajem. W istniejącym przedsiębiorstwie (Spółce) występuje wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wydzielenie odbywa się na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej oraz ma odzwierciedlenie w strukturze Spółki.

W celu zapewnienia wyodrębnienia zadań i uzyskania efektów w postaci szybszego rozwoju wydzielonych rodzajów działalności wspólnicy Spółki podjęli decyzję o podziale Spółki.

Do wydzielonej, na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, Spółki ma przejść część majątku trwałego w postaci nieruchomości, które zasadniczo nie są wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej spółki. Natomiast w Spółce dzielonej pozostaje majątek ruchomy związany z handlem artykułami elektrycznymi urządzenia, środki transportu, oraz nieruchomości związane z podstawową działalnością gospodarczą. Projektem tym zajmują się, oprócz zarządu, dwie osoby, jedna zatrudniona w spółce dzielonej jako kierownik ds. administracyjnych i nieruchomości, a druga to przyszły dyrektor zarządzający spółki, który ma odciążyć zarząd w zakresie spraw związanych z podziałem spółki i organizacją i zarządzaniem wydzielonej spółki. Ponadto w spółce dzielonej są zatrudnieni dwaj pracownicy (remontowo — gospodarczy) zajmujący się bieżącymi naprawami w nieruchomościach Wnioskodawcy, którzy po podziale przejdą do spółki wydzielonej.

Z uwagi na powyższe, zostanie dokonany podział w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych przez wydzielenie Spółki wraz ze składnikami majątku, decyzjami, umowami i pracownikami - ze Spółki do odrębnej spółki prowadzącej działalność pod nową inną nazwą.

Realizacja podziału planowana jest na czerwiec 2009 r. Skład udziałowców wydzielonej spółki i proporcje posiadanych przez nich udziałów są identyczne ze składem akcjonariuszy Spółki (Wnioskodawcy) i proporcjami posiadanymi przez nich udziałów oraz głosów na Walnym Zgromadzeniu. Podział zostanie sfinansowany z obniżenia kapitału zakładowego i zapasowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka wydzielona zajmująca się wynajmem lokali użytkowych - będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy część Spółki (zakład główny) zajmująca się sprzedażą detaliczną i hurtową akcesoriami elektrycznymi, pozostała po wydzieleniu będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
3. Czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych u wspólników spółki dzielonej - Wnioskodawcy i spółki wydzielonej w zakresie zamierzonego podziału Spółki-Wnioskodawcy...
4. Czy w związku z podziałem Spółki powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na pytanie nr 3. Wniosek w zakresie pytania nr 2, a także podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, u wspólników Spółki dzielonej i Spółki wydzielonej, będących osobami fizycznymi nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z następujących przyczyn.

Po pierwsze, zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów nie zalicza się: w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, przychodu udziałowca spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Z powyższego wynika, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym przydział udziałów w Spółce.

Po drugie, również art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie doprowadzi jednak do powstania obowiązku podatkowego z dwóch przyczyn:

1. majątek przejmowany przez spółką przejmującą oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
2. z uwagi na fakt, że udziały w Spółce nie zostały objęte za wkład w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a zsumowana wartość nominalna udziałów przydzielonych spółce wydzielonej, będzie równa zsumowanej wartości udziałów unicestwianych w związku z podziałem w Spółce, z tego względu ewentualny przychód będzie równoważony kosztem uzyskania przychodu.

Po trzecie, w planowanym podziale nie dochodzi do „kapitalizacji rezerw", tj. nie dojdzie do przesunięcia na kapitał zakładowy spółki wydzielonej wartości z innych niż kapitał zakładowy, kapitałów spółek, gdyż kwota obniżenia kapitału zakładowego w Spółce będzie równa kwocie podwyższenia kapitału zakładowego spółki wydzielonej. Tym samym, nie dojdzie do zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych poniżej wskazanych.

Gdyby nie dokonywać wydzielenia działalności polegającej na wynajmie lokali do odrębnego podmiotu, ewentualne niepowodzenie przedsięwzięcia polegającego na wynajmie spowodowane np. pogarszającą się sytuacją na rynku wynajmu mogłoby doprowadzić do obciążenia kosztami biznesu podstawowego w Spółce, a w konsekwencji nawet do upadku tego biznesu.

W taki sam sposób ewentualne trudności finansowe działalności w zakresie handlu akcesoriami elektrycznymi spowodowane np. gorszą sytuacją rynkową mogłyby utrudnić lub uniemożliwić dalsze inwestycje (tj. remonty, modernizacje, opłaty za dostawy mediów) w nieruchomości i wynajem lokali.

Poza tym działalność podstawowa i działalność związana z nieruchomościami różnią się znacząco nie tylko ze względu na przedmiot działalności i specyfikę, ale głównie pod względem organizacyjnym (organizacja pracy - godziny pracy, wykwalifikowani pracownicy) a także finansowym.

Wobec powyższego, rozwiązanie polegające na podziale dwóch różnych działalności o różnym stopniu ryzyka, dodatkowo ryzyka, które nie koreluje ze sobą i wynika z różnych przesłanek rynkowych jest gospodarczo uzasadnione, a nawet pożądane. W tej sytuacji pozbawione racjonalności ekonomicznej jest realizowanie obu przedsięwzięć w jednej spółce kapitałowej. Dlatego art. 24 ust. 5 pkt 4 (co do zasady wyłączający neutralność podatkową podziału w przypadku gdy nie ma on uzasadnienia ekonomicznego) w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nastąpi podział przez wydzielenie, w wyniku którego dojdzie do utworzenia ze struktur Wnioskodawcy nowej spółki.

Definicja legalna przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 5a pkt 4 ww. ustawy, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Ustawodawca przyjął ogólną zasadę, iż w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez wspólników. Dochodu tego nie ustala się jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do osób fizycznych dochód ten zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, jako jeden z rodzajów dochodów z kapitałów pieniężnych. W tym względzie w stosunku do osób fizycznych mają zastosowanie przepisy art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy, wg których dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym - w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, nie uiszcza się podatku dochodowego w momencie podziału spółek kapitałowych. Przepis art. 24 ust. 8 ustawy stanowi, że w przypadku podziału spółek kapitałowych dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną, a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółki.

Obowiązek podatkowy powstanie w momencie ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki powstałej w wyniku podziału.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w Spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, w wyniku podziału spółki przez wydzielenie nie powstanie przychód do opodatkowania z uwagi na to, iż zarówno majątek wydzielony i przejmowany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, która nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą – stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87–100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.