INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu ze sprzedaży świadectw pochodzenia energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu ze sprzedaży świadectw pochodzenia energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (mała elektrownia wodna). Z uwagi na specyfikę produkcji zgodnie z obowiązującymi w tej kwestii przepisami zobowiązany jest „dzielić przychód ze sprzedaży” na dwóch nabywców: E. S.A. z tytułu wyprodukowanej i dostarczonej energii oraz T. za pośrednictwem D. z tytułu sprzedaży praw majątkowych (świadczeń pochodzenia) za energię elektryczną dostarczoną do E. S.A. Na okoliczność udokumentowania sprzedaży danej partii energii wystawia każdorazowo dwie faktury VAT, w których do kwot netto dolicza 22% VAT na wyżej wymienionych nabywców. Tak udokumentowane przychody wykazuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, którą prowadzi będąc opodatkowanym na zasadach ogólnych. W okresach miesięcznych rozlicza z tego tytułu podatek dochodowy oraz VAT. Na koniec roku podatkowego w ustawowym terminie składa PIT-36, w którym rozlicza cały przychód uzyskany z tytułu faktur wystawionych w roku podatkowym na rzecz E. S.A. i D.

Za 2008 rok D. wystawił PIT–8C wykazując w nim przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych (praw majątkowych) będących pochodną sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej, równy wartości netto wystawionych faktur w 2008 roku.

Rozliczenie PIT-8C spowodowałoby powtórne opodatkowanie części uzyskanych przychodów, wykazanych i opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Istotą działalności jest wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej. Przychód ze sprzedaży dzielony „sztucznie” na dwóch odbiorców, z których jeden – D. wystawił PIT–8C powoduje podwójne opodatkowanie podatkiem z części przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak rozliczyć dochód uzyskany z działalności gospodarczej w związku z wystawieniem PIT-8C przez D....

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z produkcji i sprzedaży energii elektrycznej, jak i ze sprzedaży praw majątkowych (świadectw pochodzenia) będących pochodną sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie ewidencji przychodu w podatkowej książce przychodu i rozchodu podlega w całości rozliczeniu w zeznaniu rocznym PIT-36.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w art. 10 ust. 1 rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Takimi źródłami są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Od zakwalifikowania przychodu do danego źródła zależy sposób opodatkowania tego przychodu.

Zgodnie z definicją działalności gospodarczej, zawartą w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność - m.in. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oprócz elementu pozytywnego (prowadzenia działalności zarobkowej w sposób zorganizowany i ciągły) ustawodawca wprowadził także element negatywny, tzn. że uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Jeżeli zatem uzyskiwany przez osobę fizyczną przychód zaliczany jest w świetle regulacji wskazanych powyżej przepisów do odrębnego źródła przychodów, to nawet spełnienie pozytywnego elementu definicji określonej w art. 5a ust. 6 ww. ustawy nie powoduje, że przychód podatkowo będzie uznawany za pochodzący z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej w myśl art. 14 ust. 1 ustawy, są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast odrębnym źródłem przychodów, wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z art. 9e ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2003 roku, Nr 153, poz. 1504 ze zmianami), potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii jest świadectwo pochodzenia tej energii, zwane dalej „świadectwem pochodzenia”.

Przy kwalifikacji do właściwego źródła przychodów z odpłatnego zbycia świadectw pochodzenia należy mieć na uwadze treść art. 9e ust. 6 ww. ustawy, zgodnie z którym prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 roku, Nr 121, poz. 1019 i Nr 183, poz. 1537 i 1538).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii należy uznać za instrumenty finansowe nie będące papierami wartościowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii stanowią zatem przychody z kapitałów pieniężnych.

Na mocy art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 4 ww. ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wyniku działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii regulacji zawartej w tym przepisie należy zauważyć, iż przepis ten, jak wynika z jego literalnego brzmienia, ma zastosowanie do sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, udziałami oraz instrumentami finansowymi. W przypadku, gdy przedmiot działalności stanowi dystrybucja energii elektrycznej oraz wytwarzanie energii w odnawialnych źródłach energii, a nie obrót prawami majątkowymi, przepis ten nie ma zastosowania.

Wprawdzie przedmiotowe prawa majątkowe są nierozerwalnie związane z wytwarzaną z odnawialnych źródeł energią, jednakże brak jest podstaw do przyjęcia, iż produkcja energii jest jednocześnie „produkcją” świadectw pochodzenia i praw z nich wynikających.

Reasumując, co do zasady, obrót prawami majątkowymi, czy instrumentami finansowymi, może być wykonywany w ramach działalności gospodarczej. Jednakże w sytuacji, gdy taki obrót nie jest przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności – stanowi odrębne źródło przychodów. Zatem sprzedaż świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej ze źródeł odnawialnych (czyli sprzedaż pochodnych instrumentów finansowych) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jak kapitały pieniężne i wykazaniu w zeznaniu rocznym PIT-38. Nie podlega zaś ujęciu w urządzeniach księgowych prowadzonych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ani też wykazaniu w PIT-36.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.