Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP3/443-191/12/MD
z 8 stycznia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2012 r. (data wpływu 19 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności potwierdzenia papierowego wydruku komunikatu IE-599 pieczęcią urzędu celnego i podpisem funkcjonariusza celnego w kontekście zasadności zastosowania stawki 0% w związku z dokonaniem eksportu pośredniego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności potwierdzenia papierowego wydruku komunikatu IE-599 pieczęcią urzędu celnego i podpisem funkcjonariusza celnego w kontekście zasadności zastosowania stawki 0% w związku z dokonaniem eksportu pośredniego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzunijnych, posiadającym aktywny numer VAT-UE, działającym w branży drobiarskiej (produkcja świeżego i mrożonego mięsa drobiowego oraz przetworów drobiowych). W myśl przepisów sanitarno-weterynaryjnych Spółka zakwalifikowana jest do prowadzenia sprzedaży na rynek Unii Europejskiej. Spółka rozpoczęła współpracę handlową z podmiotem z siedzibą w Unii Europejskiej - czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej, posiadającym aktywny numer VAT-UE (firma X). Współpraca polega na dostawach towaru produkowanego przez Spółkę na rzecz firmy X do miejsca przeznaczenia położonego w Polsce, tj. do magazynów chłodniczych na terenie G., które są wynajmowane przez firmę X, celem późniejszego eksportu towaru poza teren Unii Europejskiej drogą morską. Towar jest eksportowany bezpośrednio przez firmę X z magazynu w G. drogą morską do krajów leżących poza obszarem Unii Europejskiej. Zgłoszenie wywozowe jest składane przez firmę X (nabywcę towaru) w polskim urzędzie celnym, tzw. urzędzie celnym wyjścia.

Spółka jest w posiadaniu kopii dokumentów świadczących o wywozie towaru poza obszar Unii Europejskiej, tj. kopii dokumentu transportowego CMR do magazynu w G., kopii dokumentów urzędowych polskich służb sanitarno-weterynaryjnych pozwalających na jednoznaczną identyfikację towaru podlegającego wywozowi poza obszar celny Unii Europejskiej oraz papierowego wydruku dokumentu elektronicznego wystawionego przez polskie służby celne, tzw. potwierdzenia wywozu IE-599, dostarczonego Spółce drogą elektroniczną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy papierowy wydruk otrzymanego drogą elektroniczną komunikatu IE-599, bez pieczątki urzędu celnego wyjścia i bez podpisu celnika, jest w opisanej sytuacji wystarczającym dowodem na wywóz towarów poza obszar Unii Europejskiej, uprawniającym do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%, zgodnie art. 41 ust. 11 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, w opisanej sytuacji mamy do czynienia z tzw. eksportem pośrednim, uregulowanym w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, co upoważnia Spółkę do zastosowania na fakturach (obejmujących towary wywiezione następnie poza obszar Unii Europejskiej) wystawionych na rzecz firmy X, stawki VAT w wysokości 0% na podstawie i na warunkach określonych w art. 41 ust. 11 tej ustawy. Posiadanie papierowego wydruku elektronicznego dokumentu potwierdzenia wywozu IE-599, wystawionego przez polskie służby celne, jest wystarczającym dowodem na wywóz towaru poza obszar celny Unii Europejskiej, uprawniającym do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%.

Powyższe stanowisko – zdaniem Spółki - potwierdzają zarówno wyroki sądów administracyjnych (prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 146/10, prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 175/11, prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 331/09, prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 2127/11, wyrok NSA z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 953/09, wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1141/09), jak i interpretacje indywidualne Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 sierpnia 2012 r. nr IPTPP2/443-412/12-2/KW, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 sierpnia 2011 r. nr ILPP2/443-965/09/11-S2/EWW, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lutego 2012 r. nr ILPP4/443-718/11-6/ISN).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do brzmienia art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy towar będący przedmiotem eksportu jest wywożony przez dostawcę albo jest wywożony na jego rzecz oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju albo na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej i na niego wystawione są dokumenty eksportowe, jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Mając na uwadze cyt. wyżej definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

• musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
• w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
• wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl postanowień art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Treść art. 41 ust. 4 ustawy wskazuje, iż w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przepis ust. 6 cyt. artykułu stanowi, że stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z ust. 7 tegoż artykułu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy).

Na podstawie ust. 11 ww. artykułu, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Ustalając zatem zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6 i 11 ustawy, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej 0% stawki VAT jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza granicę Unii Europejskiej.

W niniejszej sprawie kwestią do rozstrzygnięcia jest stwierdzenie, czy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług komunikat IE-599 bez pieczątki i podpisu w przypadku eksportu pośredniego jest potwierdzeniem dokonania wywozu towarów poza obszar Unii Europejskiej.

Dokumentami, które potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej dla celów podatku od towarów i usług są co do zasady dokumenty wydawane podatnikom przez właściwe urzędy celne na podstawie przepisów celnych, w tym przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE L 302, str. 1 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307 - dalej WKC).

Od dnia 31 sierpnia 2007 r. w Polsce zaczęła w pełni funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System - dalej ECS). Od tego momentu zmianie uległy zasady dokonywania zgłoszeń celnych w ramach procedury wywozu, procedury uszlachetnienia biernego i powrotnego wywozu. System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu, jak i wyprowadzenia.

Komunikat IE-599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

W związku z powyższym, w przypadku gdy obsługa zgłoszenia wywozowego odbywa się w systemie ECS, komunikatem „Potwierdzenie wywozu” jest komunikat IE-599 podpisany przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Oznacza to, że otrzymanie przez podatnika ww. komunikatu IE-599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, uprawnia podmiot dokonujący wywozu do zastosowania 0% stawki z tytułu bezpośredniego eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy.

W przypadku eksportu pośredniego zdefiniowanego w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, w którym wywozu towarów dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (albo dokonywany jest na jego rzecz), zgłoszenie towarów do procedury celnej dokonane jest przez nabywcę. W zgłoszeniu celnym jako nadawca/eksporter wskazany jest wówczas nabywca towaru, mający siedzibę poza terytorium kraju. Potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku zgłaszający, którym co do zasady jest nabywca zagraniczny.

Zatem w przypadku obydwu rodzajów eksportu do zastosowania stawki 0% konieczne jest spełnienie określonych warunków o charakterze formalnym. Ich spełnienie ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana. Ustawa wprowadza dla obu tych rodzajów eksportu różne warunki formalne, których dopełnienie jest warunkiem zastosowania stawki 0%. Jest to spowodowane różnym ich charakterem, a w szczególności tym, że w każdym przypadku inny podmiot dokonuje wywozu towaru.

W tym miejscu należy wziąć pod uwagę cel uruchomienia Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

W myśl założeń ECS ma zapewnić elektroniczną wymianę komunikatów pomiędzy urzędami celnymi krajów Unii Europejskiej w celu zautomatyzowania procedur administracyjnych, co umożliwi w konsekwencji potwierdzenie wywozu dla eksporterów i organów podatkowych za pomocą elektronicznych komunikatów. System ten obejmuje również wymianę określonych elektronicznych komunikatów pomiędzy przedsiębiorcą a urzędami celnymi. Ma on zapewnić przy tym m.in.: przyspieszenie odpraw celnych eksportowych, docelowo bez konieczności przedkładania zgłoszeń wywozowych w formie pisemnej, poprawę obiegu dokumentów w urzędach celnych, przyspieszenie odpraw wywozowych w procedurze uproszczonej, elektroniczne potwierdzenie o wystąpieniu towarów z obszaru celnego Wspólnoty Europejskiej (zamiast karty 3 SAD), uzyskanie przez zgłaszającego bieżącej informacji o rozpoczęciu i zakończeniu poszczególnych etapów operacji wywozowej.

Ta elektroniczna forma potwierdzania dokonanych zgłoszeń celnych następuje w formie komunikatu IE-599 wydawanego eksporterowi. To właśnie ten dokument, jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD. Jest on podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, zaś uzyskanie komunikatu IE-599 wiąże się z koniecznością rejestracji w tymże systemie.

Skoro zatem w systemie ECS potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej odbywa się za pomocą elektronicznego komunikatu IE-599, podpisywanego przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych (który to komunikat dokumentuje czynność łatwą do zweryfikowania przez organy celne), to jego kopię może stanowić każdy rodzaj dokumentu, który by wiernie odzwierciedlał treść oryginału. Może to być zatem wydruk komunikatu IE-599 w formie papierowej.

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług działającym w branży drobiarskiej. Spółka rozpoczęła współpracę handlową z podmiotem posiadającym siedzibą na terytorium Unii Europejskiej (dalej firma X). Współpraca polega na dostawach towaru produkowanego przez Spółkę na rzecz firmy X do miejsca przeznaczenia położonego w Polsce, tj. do magazynów chłodniczych na terenie G., celem późniejszego eksportu drogą morską poza terytorium Unii Europejskiej. Zgłoszenie wywozowe składane jest przez firmę X w polskim urzędzie celnym, tzw. urzędzie celnym wyjścia. Spółka jest w posiadaniu kopii dokumentów świadczących o wywozie towaru poza obszar Unii Europejskiej, tj.:

• kopii dokumentu transportowego CMR do magazynu w G.,
• kopii dokumentów urzędowych polskich służb sanitarno-weterynaryjnych pozwalających na jednoznaczną identyfikację towaru podlegającego wywozowi poza obszar celny Unii Europejskiej oraz
• papierowego wydruku dokumentu elektronicznego wystawionego przez polskie służby celne, tzw. potwierdzenia wywozu IE-599, dostarczonego Spółce drogą elektroniczną.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą konieczności potwierdzenia wydruku komunikatu IE-599 pieczęcią urzędu celnego i podpisem celnika w kontekście zasadności zastosowania stawki 0% w związku z dokonaniem eksportu pośredniego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że skoro w systemie ECS potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej odbywa się za pomocą elektronicznego komunikatu IE-599, podpisywanego przez ten system przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych (który to komunikat dokumentuje czynność łatwą do zweryfikowania przez organy celne), to jego kopią może być każdy rodzaj dokumentu, który wiernie odzwierciedla treść oryginału. Może to być zatem – jak to ma miejsce w przypadku Spółki - „papierowy wydruk otrzymanego drogą elektroniczną komunikatu IE599 bez pieczątki urzędu celnego wyjścia i bez podpisu celnika”. Na jego podstawie Spółka jest uprawniona do zastosowania na fakturach wystawionych na rzecz firmy X, stawki VAT w wysokości 0% na podstawie i na warunkach określonych w art. 41 ust. 11 ustawy. Przedmiotowe uprawnienie winno mieć także odzwierciedlenie w stosownej deklaracji VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.