INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16.12.2009 r. (data wpływu 21.12.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca zamierza objąć udziały w spółce kapitałowej z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej C).

Wnioskodawca zamierza objąć udziały nowej emisji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci m.in. papierów wartościowych (m.in. akcje, obligacje) oraz aportu wierzytelności. Przedmiotem aportu nie będzie ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa. W C w wyniku przeszłych zdarzeń gospodarczych będzie istniał znaczny kapitał zapasowy. W związku z powyższym Wnioskodawca dokona aportu papierów wartościowych w części na kapitał zakładowy a w części na kapitał zapasowy w takiej proporcji jaka będzie istniała w chwili dokonywania aportu, tak żeby nie pokrzywdzić wspólników, którzy nie zdecydują się na objecie udziałów nowej emisji.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia inwestycji na rynkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w zamian za obejmowane udziały w C Wnioskodawca dla celów polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej udziałów spółki L objętych za wniesiony aport...
2. Czy w przypadku późniejszego zbycia tak objętych udziałów w C kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów...
   
   

Przedmiot niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie drugie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 ze zm.) przychodem z opisanej transakcji będzie nominalna wartość udziałów objętych w spółce C w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, natomiast koszt uzyskania przychodu będzie ustalony w zależności od przedmiotu aportu, a w przypadku, gdy przedmiotem aportu są akcje koszt podatkowy zależał będzie także od tego w jaki sposób akcje zostały objęte (czy za gotówkę, czy za aport, czy za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza następujące argumenty.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych polscy rezydenci podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zasada niniejsza znajduje zastosowanie z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wniesienie przez Wnioskodawcę aportu w postaci innej niż zorganizowana część przedsiębiorstwa do spółki C spowoduje, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 przychód ten będzie równy nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny, opodatkowany zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stawką 19%.

Podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ww. przychodem (tj. nominalną wartością objętych udziałów) a kosztami uzyskania przychodów.

Dodatkowo art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje odpowiednio stosować do przychodów z kapitałów pieniężnych art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jednocześnie, jeśli tak określona cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw dochód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Należy zwrócić uwagę, że wniesienie wkładu do spółki w formie aportu o wartości przewyższającej objęte udziały jest powszechnym zjawiskiem na rynku finansowym. Dlatego też transakcje takie zostały uregulowane przepisami prawa handlowego. Przykładowo wskazać można art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych - udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Zgodnie z art. 261 Kodeksu spółek handlowych przepisy te stosuje się odpowiednio przy podwyższeniu kapitału. W konsekwencji należy uznać, że warunki przedmiotowej emisji (w szczególności struktura zastanych kapitałów C) stanowią uzasadnioną przyczynę, z powodu której wartość nominalna objętych udziałów będzie odbiegać od wartości rynkowej. Odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wpłynie zatem na ostateczną konkluzję, zgodnie z którą przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych w podobnych stanach faktycznych, np. Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów w postanowieniu z dnia 29.08.2005 r. Nr 1433/NG/GF/VllA/415-28/05/EW potwierdził, że „w sytuacji przystąpienia przez wnioskodawcę do spółki X z siedzibą na Cyprze i objęcia w podwyższonym kapitale zakładowym określonej ilości udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji polskiej spółki notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych dochodem jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym” a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna z dnia 17.04.2009 r. Nr IPPB2/415-55/09, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2008 roku Nr IPPB2/415-501/07-4/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie organ podatkowy wskazuje, iż Wnioskodawca powołując w treści własnego stanowiska wskazał art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 ze zm.) natomiast przepis dotyczy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i z dniem 03 marca 2000 r. obowiązuje tekst jednolity ustawy opublikowany w Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport w postaci udziałów lub akcji, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki albo,
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.
   
   

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza objąć udziały w spółce kapitałowej z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca zamierza objąć udziały nowej emisji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci m.in. papierów wartościowych (m.in. akcje, obligacje) oraz aportu wierzytelności. Przedmiotem aportu nie będzie ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa. W Spółce w wyniku przeszłych zdarzeń gospodarczych będzie istniał znaczny kapitał zapasowy. W związku z powyższym Wnioskodawca dokona aportu papierów wartościowych w części na kapitał zakładowy a w części na kapitał zapasowy w takiej proporcji jaka będzie istniała w chwili dokonywania aportu.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca nie wskazał nazwy państwa, w którym ma mieścić się siedziba Spółki, której udziały zamierza nabyć poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci m.in. papierów wartościowych (m.in. akcje, obligacje) oraz aportu wierzytelności, należy odwołać się do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku.

Brak możliwości odwołania się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powoduje, iż należy wskazać, iż rozdział V Modelowej Konwencji OECD może posłużyć, jako informacja o istniejących metodach dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, w sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych.

Zasadne jest więc posiłkowanie się art. 13 Modelowej Konwencji. Zyski z przeniesienia własności majątku, który wskazuje, w którym państwie osiągnięty zysk może podlegać opodatkowaniu, co winno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską a konkretnym państwem.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, o tym czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych decydować będą każdorazowo postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską a państwem, w którym znajdować się będzie siedziba spółki, której udziały obejmie Wnioskodawca.

Ponadto organ podatkowy zauważa, iż zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Przyjmując, że osiągnięty przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej nowych udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce, należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze. zm.) oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Zgodnie z przepisami ww. ustawy Kodeks spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów (akcji) istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 i art. 431 § 1).

Podwyższenie kapitału zakładowego powstaje z chwilą wpisania do rejestru we właściwym sądzie rejestrowym.

Zasady ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny zostały zawarte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w którym ustawodawca kwalifikuje ten rodzaj przychodów do przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej (z o.o. lub akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1) wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,

2) wartości:

1. nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
2. określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
3. określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

• jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,

3. faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Zatem, dochodem jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany złożyć PIT-38 zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie określonym w art. 45 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jak słusznie Wnioskodawca zauważył, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny co do zasady jest ich wartość nominalna. Z treści tego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów, akcji w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów lub akcji, a art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1.

Reasumując:

Przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w zamian za obejmowane udziały w spółce kapitałowej, Wnioskodawca dla celów polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej uzyskanych udziałów spółki, objętych za wniesiony aport.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.