INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji dla budynku handlowo-usługowego będącego przedmiotem ulepszeń – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji dla budynku handlowo-usługowego będącego przedmiotem ulepszeń.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w W nabytej w 1995 roku wraz z małżonką, z którą pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej. Przedmiotowa nieruchomość obecnie jest zabudowana dwoma budynkami. Jeden z przedmiotowych budynków był przedmiotem ulepszeń, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku. Przedmiotowy budynek został ujęty w odpowiedniej ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę w jednoosobowej działalności gospodarczej i nie jest jeszcze w pełni zamortyzowany. Ponadto, kilka jego pomieszczeń jest przedmiotem wynajmu, z którego uzyskuje dochód w postaci czynszów. Drugi budynek był zbudowany od podstaw i w lutym bieżącego roku planowany jest jego odbiór. Oba budynki są/będą wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej obejmującej głównie działalność handlowo-usługową, związaną z prowadzeniem sklepu.

Dodatkowo we wrześniu 2009 r. od dewelopera został nabyty do wspólności majątkowej małżeńskiej apartament w U, który Wnioskodawca zamierza wykorzystywać w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie go podmiotom gospodarczym dla potrzeb przeprowadzanych konferencji i spotkań integracyjnych. Ponadto, w najbliższym czasie zamierza nabyć nieruchomość zabudowaną w K w celu rozszerzenia prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione nieruchomości Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład do spółki komandytowej, która zostanie utworzona i w której zamierza być komandytariuszem. Komplementariuszem w tej spółce będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie m.in. obrót nieruchomościami i ich wynajem.

Wartością nieruchomości wskazaną w akcie notarialnym, na podstawie, którego zostanie powołana spółka komandytowa, będzie wartość rynkowa nieruchomości w dniu ich wniesienia.

Wraz z nieruchomościami na spółkę komandytową przejdą również prawa i obowiązki z tytułu kilku umów najmu w przedmiocie pomieszczeń znajdujących się w jednym z budynków położonych na nieruchomości wymienionej na wstępie.

W dalszym ciągu Wnioskodawca zamierza prowadzić indywidualną działalność gospodarczą.

Pismem z dnia 27 kwietnia 2010 (data wpływu 27 kwietnia 2010 r.) Wnioskodawca poinformował, iż budynek handlowo-usługowy:

• był używany przez poprzedniego właściciela przez okres dłuższy niż 60 miesięcy przed datą nabycia (przedmiotowy budynek został zakupiony w 1995 r.)
• był przedmiotem ulepszeń przekraczających 30% wartości tego budynku,
• jest budynkiem trwałe związanym z gruntem i stanowi środek trwały wymieniony w rodzaju 103 Klasyfikacji Środków Trwałych (grupa1, podgrupa 10, rodzaj 103).
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wniesienie do spółki komandytowej opisanych nieruchomości będzie skutkowało powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy po wniesieniu nieruchomości do spółki komandytowej wartość początkową poszczególnych środków trwałych można ustalić jako wartość wskazaną przez wspólników w akcie notarialnym, w którym zostanie powołana spółka komandytowa/wniesiony wkład, nie wyższą jednak niż wartość rynkowa na dzień wniesienia wkładu...
3. Czy po wniesieniu nieruchomości do spółki możliwe jest zastosowanie dla budynku handlowo-usługowego, będącego przedmiotem ulepszeń, indywidualnej stawki amortyzacji wynoszącej 33,33% rocznie...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie trzecie. W zakresie pytania pierwszego i drugiego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy spółka komandytowa jako spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami takimi są natomiast wspólnicy spółki komandytowej. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi, przypadające na wspólników przychody/koszty spółki osobowej są przez nich odpowiednio ujmowane w rozliczeniach podatkowych i podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 8 updof, który będzie miał zastosowanie w przypadku Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 updof amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c updof, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Natomiast zgodnie z art. 22c ust. 1 pkt 1 amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów. Dlatego budynek jako środek trwały może być amortyzowany, natomiast amortyzacji nie będzie podlegał grunt.

W art. 22j ust. 1 pkt 3 updof ustawodawca daje możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji. W myśl tego przepisu, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22 updof, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - nie może być krótszy niż 10 lat, z wyjątkiem:

1. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych

dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

Zgodnie z art. 22j ust. 3 środki trwałe, o których była mowa powyżej uznaje się za:

1. używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2. ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy budynek, którego dotyczy pytanie, należy uznać za ulepszony, gdyż nakłady poniesione na jego ulepszenie w dużej mierze przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Oprócz tego, można go uznać również za używany, gdyż był on wykorzystywany przez poprzednich właścicieli przez okres dłuższy niż 5 lat. Ze względu na fakt, iż jest to budynek trwale związany z gruntem, używany w celach handlowo-usługowych (prowadzony jest w nim sklep), w jego przypadku możliwe jest zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacji w wysokości 33,33% i tym samym dokonanie jego amortyzacji w 3 lata.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym, od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania.

Na mocy art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Ustawodawca przewidział jednak odstępstwa od tej reguły w art. 22j-22ł ustawy.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacji przewiduje art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści pkt 3 i 4 tego przepisu, z zastrzeżeniem art. 22l, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

3. dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych

• dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata,

4. dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Stosownie do postanowień art. 22j ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1. używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2. ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości nabytej w 1995 roku. Nieruchomość ta zabudowana jest m.in. budynkiem handlowo-usługowym, który był przedmiotem ulepszeń dokonanych przez Wnioskodawcę jako właściciela. Budynek ten został ujęty w odpowiedniej ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotowy budynek Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład do spółki komandytowej, która ma zostać utworzona.

Mając na uwadze brzmienie przepisu art. 22j ust. 3 pkt 2 ww. ustawy stwierdzić należy, iż ulepszeń budynku handlowo-usługowego dokonał Wnioskodawca prowadząc indywidualną działalność gospodarczą a nie spółka, do której budynek ten zostanie wniesiony. W konsekwencji budynek ten nie może być uznany za ulepszony przez spółkę, w świetle powołanego art. 22j ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .

Zastosowanie właściwej indywidualnej stawki amortyzacyjnej uzależnione jest od zaliczenia środka trwałego do odpowiedniej kategorii środków trwałych wymienionych w punkcie 3 lub 4 ww. przepisu, tj. do budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 %, do budynków (lokali) i budowli mieszkalnych lub m.in. do trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji.

Przy czym należy mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Z przywołanych przepisów wynika, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany budynek handlowo-usługowy, który był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (przed nabyciem przez podatnika) przez wymagany okres co najmniej 60 miesięcy.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika również, iż przedmiotowy budynek handlowo-usługowy został zaliczony do rodzaju 103 Klasyfikacji Środków Trwałych. Nieruchomość ta przed datą wniesienia do spółki komandytowej była używana przez okres dłuższy niż 60 miesięcy.

Wobec powyższego po wniesieniu nieruchomości do spółki komandytowej możliwe jest zastosowanie dla budynku handlowo-usługowego indywidualnej stawki amortyzacji, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Pomimo tego, iż Wnioskodawca może skorzystać z zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej stanowisko należało uznać za nieprawidłowe. Nie można bowiem podzielić poglądu Wnioskodawcy, iż jest to budynek ulepszony. Ulepszenia dokonał Wnioskodawca, a nie podmiot, który będzie dokonywał jego amortyzacji. Indywidualna stawka amortyzacji jest możliwa do zastosowania ze względu na spełnienie przesłanek określonych w art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Krańcowo zaznaczyć należy, iż zakwalifikowania środka trwałego do odpowiedniego rodzaju Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik na podstawie posiadanych dokumentów i zgodnie z jego przeznaczeniem oraz związaną z nim konstrukcją i wyposażeniem. Dlatego też w niniejszej interpretacji tut. organ nie odniósł się do poprawności zakwalifikowania przedstawionego we wniosku budynku do rodzaju 103 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.