INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 8 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-347/11-2/KS z dnia 21 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamierzonej sprzedaży wybudowanego budynku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamierzonej sprzedaży wybudowanego budynku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym w 2004 r. rozpoczął budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Zgodnie z wnioskiem o wpis do rejestru budynków i uzyskanym wpisem do ewidencji urzędu gminy, budowa domu została zakończona w 2005 roku. Zawiadomienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy, które na podstawie analizy przedłożonych dokumentów zostało przyjęte bez sprzeciwu, Wnioskodawca złożył rok po wprowadzeniu się do wybudowanego domu, tj. w grudniu 2006 roku. Budynek stanowi prywatny majątek osobisty Wnioskodawcy (odrębny od wspólnego majątku małżeńskiego).

Wnioskodawca aktualnie (tj. w 2011 roku) zamierza dokonać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wyżej wymienionym domem jednorodzinnym. Prawo wieczystego użytkowania gruntu o powierzchni 642 m2 Wnioskodawca nabył w 2004 roku.

Pismem z dnia 4 lipca 2011 r. (data 11 lipca 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 czerwca 2011 r., Nr IPPB1/415-347/11-2/KS Wnioskodawca dokonał uzupełnienia braków formalnych wniosku. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, iż zawiadomienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy, które na podstawie analizy przedłożonych dokumentów zostało przyjęte bez sprzeciwu, złożył rok po wprowadzeniu się do wybudowanego domu, tj. w grudniu 2006 roku (8 grudnia 2006 r.). Wedle obowiązującego wówczas prawa budowlanego brak sprzeciwu ze strony Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w ustawowym terminie był równoznaczny z przyjęciem budynku do użytkowania (na kopii wniosku do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego widnieje pieczątka „Nie zgłaszam sprzeciwu w ustawowym terminie”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Który moment ma wiążące znaczenie dla ustalenia obowiązku zapłaty podatku dochodowego od przychodu ze sprzedaży wybudowanego budynku mieszkalnego, tzn. czy należy przyjąć rok faktycznego zakończenia budowy (2005 r.), czy rok zgłoszenia do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy (2006 r.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z domem jednorodzinnym w celu ustalenia obowiązku zapłaty podatku dochodowego przypadającego na cenę sprzedaży domu należy przyjąć moment faktycznego wybudowania (wzniesienia) domu jednorodzinnego nadającego się do zamieszkania.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...).

Zdaniem Wnioskodawcy termin „wybudowanie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie został zdefiniowany w ustawie. Mając na uwadze zasadę wyrażoną w wyroku NSA z 12 maja 1999 r. (I SA/Wr 115/98), z której wynika, iż wątpliwości dotyczące wykładni przepisów podatkowych nie powinny być interpretowane na niekorzyść podatnika w ocenie Wnioskodawcy, ustalając datę wybudowania należy kierować się wykładnią językową. Pojęcie „wybudowanie” zgodnie z jego potocznym brzmieniem znaczy tyle co „wznieść jakiś obiekt, jakąś budowlę” (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. prof. S. Dubisza, Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003). Jeżeli zatem słowu „wybudować” przypisać czas przeszły dokonany, to musi ono oznaczać budynek, który został wybudowany w takim stanie, że nadaje się do zamieszkania (vide: wyrok NSA z 26 lutego 1999r., 1 SA/Gd 3 52/97).

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność niesprecyzowania w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy znaczenia słowa „wybudowanie” nie uprawnia do odwoływania się przy wykładni do przepisów prawa budowlanego w szczególności do instytucji pozwolenia na budowę bądź pozwolenia na użytkowanie budynku i przenoszenie ich na grunt ustawy podatkowej. Do uznania budynku za wybudowany nie jest zatem niezbędne spełnienie wymogów formalnych przewidzianych przez prawo budowlane, np. zgłoszenie do użytkowania, uzyskanie pozwolenia na użytkowanie. Koniecznym jest natomiast wyjaśnienie i ustalenie, że budowa domu została dokonana, tzn. doprowadzona do stanu, w którym nadawał się on do używania zgodnie z jego przeznaczeniem (vide: wyrok NSA z 19 maja 2000 r., SA/Lu 23 8/99 oraz z 14 sierpnia 2002 r., 1 SA/Gd 195 1/99). Oznacza to, iż o sposobie opodatkowania sprzedaży domu, decydować będzie moment jego wybudowania. Tym samym późniejsze uzyskanie urzędowego zaświadczenia w wyniku dokonania zawiadomienia o zakończeniu budowy, ma jedynie charakter stwierdzający stan wybudowania domu jednorodzinnego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia lub wybudowania, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenia ma ustalenie momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącego wybudowanego budynku. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, to aby ustalić znaczenie tego pojęcia należy skorzystać z definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny przedmiot własności. Budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu i na mocy art. 47 § 1 nie mogą być odrębnymi przedmiotami własności.

Zgodnie natomiast z art. 235 Kodeksu cywilnego właścicielem budynku mieszkalnego wybudowanego na działce gruntu oddanej w użytkowanie wieczyste jest użytkownik wieczysty działki gruntu. W tym przypadku prawo własności budynku mieszkalnego związane jest z prawem użytkowania wieczystego gruntu i prawa te mogą być sprzedawane tylko razem. Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że prawo wieczystego użytkowania gruntu jest specyficzną formą władania nieruchomością, do której odnoszą się pewne ograniczenia. Najistotniejsze jest to, które reguluje własność wzniesionych na nim budynków. Otóż budynek wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności czyli odrębną nieruchomość budynkową. Oznacza to, iż w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości odrębnie należy ustalić datę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i odrębnie datę wybudowania budynku na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu.

W przypadku zatem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego, źródłem przychodu jest odrębnie sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit c) ustawy) i odrębnie sprzedaż budynku jako nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy), dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa, bądź wybudowanie budynku. Również okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy jest liczony odrębnie – od daty nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i od daty wybudowania na tym gruncie budynku.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w 2004 r. nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym w 2004 r. rozpoczął budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Zawiadomienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy, które na podstawie analizy przedłożonych dokumentów zostało przyjęte bez sprzeciwu, złożył rok po wprowadzeniu się do wybudowanego domu, tj. w grudniu 2006 roku. Wedle obowiązującego wówczas prawa budowlanego brak sprzeciwu ze strony Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w ustawowym terminie był równoznaczny z przyjęciem budynku do użytkowania. Wnioskodawca aktualnie (tj. w 2011 roku) zamierza dokonać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z wyżej wymienionym domem jednorodzinnym.

Z uwagi na okoliczności, iż prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało nabyte przez Wnioskodawcę w 2004 r. a zatem upłynął pięcioletniego okres od daty nabycia tego prawa, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwestią wymagającą ustalenia pozostaje data wybudowania budynku, od której liczy się upływ pięcioletniego terminu dla tego budynku.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dla skutków podatkowych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży budynku wybudowanego na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym istotne znaczenie ma moment wybudowania tego budynku. Potwierdzeniem wybudowania budynku jest uzyskanie pozwolenia na użytkowanie budynku lub zawiadomienie o zakończeniu budowy. Skoro wnioskodawca wskazał we wniosku, że zawiadomienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy złożył 6 grudnia 2006 r. i zostało ono przyjęte bez sprzeciwu (co jak sam wskazał jest równoznaczne z przyjęciem budynku od użytkowania) oznacza to, iż z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży przedmiotowego budynku. Budynek wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, jak już wyżej wskazano, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego stanowi odrębną od gruntu nieruchomość, a więc moment wybudowania tego budynku należy rozpatrywać odrębnie od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W sytuacji przedstawionej we wniosku datę wybudowania budynku (na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym), o której mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy utożsamiać z datą zawiadomienia o zakończeniu budowy.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie data zawiadomienia o zakończeniu budowy ma decydujące znaczenie dla określenia momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym ustalenia obowiązku zapłaty podatku dochodowego od przychodu ze sprzedaży wybudowanego budynku mieszkalnego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.