INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2011 r. (data wpływu 30 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia za świadczenie usług zarządczych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia za świadczenie usług zarządczych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna zawarła kontrakt menadżerski z osobą prowadzącą działalność gospodarczą. Przedmiotem kontraktu menadżerskiego jest zarządzanie centrum telefonicznym. Z tytułu wykonywania usług zarządczych Spółka jest zobowiązana płacić na rzecz Zleceniobiorcy wynagrodzenie stałe miesięczne, a także wynagrodzenie zmienne, zależne od jakości świadczonych usług. Zleceniobiorca nie jest członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących Spółki. Zleceniobiorca jest czynnym podatnikiem VAT. Kwoty wynagrodzenia są płatne przez Spółkę na podstawie faktur VAT wystawionych przez Zleceniobiorcę. Wynagrodzenie stałe i zmienne jest powiększane przez Zleceniobiorcę o podatek od towarów i usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Spółka płaci Zleceniobiorcy wynagrodzenie zgodnie z otrzymaną fakturą VAT powiększone o podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia, uzyskiwanego przez Zleceniobiorcę z tytułu usług zarządczych świadczonych na rzecz Spółki na podstawie kontraktu menadżerskiego w świetle art. 41 ust. 1 w zw. z art. 13 pkt 9 i art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jako płatnik jest zobowiązana pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z kwoty wynagrodzenia netto pomniejszonego o miesięczne ryczałtowe koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 tej ustawy. Do kwoty przychodu należnego dla potrzeb obliczenia zaliczki nie dolicza się podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze VAT wystawionej przez Zleceniobiorcę. Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis art. 9 ust. 2 ww. ustawy, wskazuje, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazano źródła przychodów, w tym w punkcie 2 działalność wykonywaną osobiście. Zgodnie z art. 13 pkt 9 cytowanej na wstępie ustawy, przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 są przychodami z działalności wykonywanej osobiście. Zgodnie z tym przepisem przychody z kontraktu menadżerskiego są przychodami z działalności wykonywanej osobiście, choćby wynikały z działalności gospodarczej świadczonej przez Zleceniobiorcę. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu zawartego kontraktu menadżerskiego. W ocenie Spółki podstawą obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych jest wysokość wskazanego w kontrakcie menadżerskim wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług zarządzania przedsiębiorstwem, pomniejszona o koszt uzyskania przychodu, w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ww. ustawy. Dla potrzeb obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przychodem jest więc kwota wynagrodzenia określona w kontrakcie menadżerskim (kwota netto) bez doliczania kwoty podatku od towarów i usług wykazanej w fakturze VAT wystawionej przez Zleceniobiorcę. Wysokość pobieranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Spółka oblicza stosując najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaliczkę na podatek dochodowy pomniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, która jest pobierana z przysługującego osobie fizycznej wynagrodzenia i odprowadzana przez Spółkę. Spółka wskazuje, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wskazano w sposób wyraźny w jaki sposób należy potraktować kwotę naliczonego podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze VAT, jeżeli źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, w tym kontrakt menadżerski. Można wskazać, że np. w art. 14 ust. 1 tej ustawy dotyczącym przychodów z pozarolnicznej działalności gospodarczej wskazano, że za przychód uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Spółka podaje, iż w wyroku z dnia 12 października 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (I SA/Bd 561/09, LEX nr 534570) również wskazał, że art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost nakazuje uznać za przychód kwotę należną (wierzytelność) pomniejszoną o podatek od towarów i usług. Tak więc przychodem staje się wartość netto wierzytelności. Podobnego przepisu nie ma w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dla przypadku przychodów z działalności wykonywanej osobiście, w tym kontraktów menadżerskich. Zdaniem Spółki należy jednak zwrócić uwagę, że zagadnienie wpływu należnego podatku od towarów i usług na przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostało uregulowane w art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowi on w sposób następujący: „W przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług". Zdaniem Spółki do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, w tym z kontraktu menadżerskiego znajduje zastosowanie zasada określona w art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego zapłacony należny podatek od towarów i usług powiększający wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na podstawie kontaktu menadżerskiego nie stanowi dla Zleceniobiorcy przychodu. Nie stanowi on tym samym również przychodu określonego w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla potrzeb obliczenia zaliczki pobieranej przez Spółkę. Zdaniem Spółki dla potrzeb obliczenia i pobrania zaliczki z tytułu wypłacenia wynagrodzenia Zleceniobiorcy z tytułu kontraktu menadżerskiego stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwotą przychodu jest kwota netto wynagrodzenia bez podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze VAT.

Na marginesie Spółka pragnie wskazać, że do podobnych wniosków dochodzą organy skarbowe analizując przedmiotową kwestię np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2009 r. (sygnatura ITPB1/415-683/09/MM) uznając w całości za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 2 – działalność wykonywana osobiście,
• pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

• wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
• polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
• polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Z uwagi na bezspornie osobisty charakter usług zarządzania lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, t.j. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy inną spółkę osobową.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka będzie dokonywała wypłat wynagrodzenia osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która będzie świadczyła usługi zarządcze na rzecz Wnioskodawcy stosownie do zawartej umowy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, iż przychody uzyskane przez ww. osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, która będzie świadczyła usługi zarządcze na rzecz Wnioskodawcy stosownie do zawartej umowy, zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści art. 155 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług.

Zaliczenie uzyskanych przychodów do działalności wykonywanej osobiście nakłada na podmioty dokonujące wypłaty świadczeń z tytułów, o których mowa m.in. w art. 13 pkt 9 ww. ustawy obowiązek płatnika. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 cytowanej na wstępie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 5 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 ustala się w wysokości przewidzianej w ust. 2 pkt 1 ustawy (t.j. w 2011 r. 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł), a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2 (t.j. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy).

Stosownie zaś do treści art. 42 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy, płatnicy o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Reasumując, biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne, należy stwierdzić, w przypadku wypłaty należności na rzecz osoby fizycznej świadczącej usługi zarządcze, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika określone przepisami art. 41 i 42 ustawy, w związku z czym jest obowiązana do poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy. Dla potrzeb obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dochodem jest kwota wynagrodzenia określona w kontrakcie menadżerskim, pomniejszona o koszt uzyskania przychodu, w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) tej ustawy. Przy czym przy obliczaniu należnej zaliczki należy uwzględnić dyspozycję przepisu z art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika, iż do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych – w tym uzyskanych z działalności wykonywanej osobiście – nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Tym samym opierając się na przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego należy uznać, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Zastrzec równocześnie należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia za świadczenie usług zarządczych. Przedmiotu interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości wystawiania przez osoby fizyczne faktur VAT za usługi świadczone w ramach kontraktu menadżerskiego. W przypadku, gdy istnieją wątpliwości dotyczące tej kwestii, osoby zainteresowane mogą zwrócić się do tutejszego organu z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

Przedmiotu interpretacji nie stanowi również ocena prawidłowości (możliwości) zawarcia przez Spółkę umowy o zarządzaniu przedsiębiorstwem pod względem formy, warunków, wzajemnych praw i obowiązków. Kwestie te regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy Kodeksu cywilnego nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma więc uprawnień do ich interpretowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.