Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-3.4011.59.2018.1.AK
z 19 marca 2018 r.

 

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE


W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.


We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.


Spółka z o.o. („Wnioskodawca”) zajmuje się montażem ekranów akustycznych oraz paneli solarnych. Swoje usługi Wnioskodawca świadczy na terenie Polski oraz w innych państwach w Europie i poza nią.


Na potrzeby swojej działalności Wnioskodawca zatrudnia zleceniobiorców, zawierając z nimi umowy zlecenia na czas określony. Zleceniobiorcy nie prowadzą działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy posiadają miejsce zamieszkania i rezydencję podatkową w Polsce.


Zgodnie z umową zleceniobiorca zobowiązuje się do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy określonych prac na terenie Polski i całej Unii Europejskiej (w szczególności: w Niemczech, Hiszpanii, Wielkiej Brytanii lub Austrii), jak również w krajach poza Unią Europejską. Zgodnie z harmonogramem wykonywanych projektów Wnioskodawca zawiadamia zleceniobiorcę o terminie i miejscu wykonywania zleconych czynności.

W związku z projektem, który Wnioskodawca realizuje w Australii, Wnioskodawca zawarł ze zleceniobiorcami porozumienia do wcześniej podpisanych umów zlecenia („Porozumienia”). Zgodnie z postanowieniami Porozumień: „Wszelkie prawa i obowiązki stron związane z realizacją Projektu (w Australii we wskazanym w porozumieniu okresie – przyp. autora) reguluje niniejsze Porozumienie. W okresie obowiązywania Porozumienia nie obowiązuje Umowa zawarta w dniu 31 grudnia 2016 r., w szczególności wyłącznie postanowienia Porozumienia mogą być podstawą wypłaty wynagrodzenia na rzecz zleceniobiorcy.”

Na mocy Porozumień Wnioskodawca zlecił, a zleceniobiorcy przyjęli do wykonania określone usługi, które były i są świadczone na terenie Australii począwszy od lipca 2017 roku, w miejscach, gdzie Wnioskodawca będzie realizował projekty.


Porozumienia są zawierane na czas określony, na okres obejmujący od 3 do 6 miesięcy. Dla Wnioskodawcy zastrzeżono prawo zmiany okresu, w którym zleceniobiorca będzie świadczył usługi. Odnośnie należnego zleceniobiorcy wynagrodzenia Porozumienie zawiera następujące postanowienie:


„1. Zleceniobiorca za prawidłowe i należyte wykonanie zleconych usług będzie otrzymywał wynagrodzenie brutto w wysokości:

  1. (...) złotych za każdą zegarową godzinę świadczenia usług objętych niniejszym Porozumieniem,
  2. Zleceniobiorca otrzyma dodatkowo ryczałt na pokrycie zwiększonych w związku z pobytem w Miejscu Realizacji Projektu kosztów aprowizacji w wysokości 425,00 PLN (słownie: czterysta dwadzieścia pięć złotych) brutto za każdy tydzień pobytu w Miejscu Realizacji Projektu, licząc od dnia przybycia do miejsca zakwaterowania do dnia jego opuszczenia. Za niepełny tydzień pobytu zleceniobiorca otrzyma ryczałt naliczony proporcjonalnie do liczby dni pobytu.

(...)

3. Należne wynagrodzenie brutto, w tym należność określona w § 8 ust. 1b Porozumienia, pomniejszane będzie o zaliczkę na podatek dochodowy oraz o inne obowiązkowe opłaty lub składki wynikające z obowiązujących przepisów prawa.”

Ryczałt na poczet zwiększonych kosztów aprowizacji służy wyrównaniu zwiększonych kosztów wyżywienia, które zleceniobiorcy muszą ponosić w związku z czasowym wykonywaniem usług w obcym państwie, poza miejscem stałego zamieszkania.


Dla każdego ze Zleceniobiorców na formularzu „PL AU 1” wystawione zostało zaświadczenie o podleganiu ubezpieczeniom społecznym na zasadach przewidzianych w polskiej ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.


W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.


Czy Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany do poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwot wypłaconych zleceniobiorcom, wykonującym umowę w Australii, tytułem ryczałtu na poczet zwiększonych kosztów aprowizacji czy też wypłacony zleceniobiorcom ryczałt korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie i w granicach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.)?


Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako płatnik nie jest zobowiązany do poboru i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od kwot, które Wnioskodawca wypłaca zleceniobiorcom, wykonującym usługi na rzecz Wnioskodawcy w Australii, tytułem ryczałtu na poczet zwiększonych kosztów aprowizacji, (dalej jako „Dieta”), ponieważ wypłata Diety w tym stanie faktycznym objęta jest zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zwolnienie owo jest limitowane do wysokości równowartości diety, jaka byłaby należna za każdy dzień podróży służbowej do Australii, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej z dnia 29 stycznia 2013 roku (Dz. U. z 2013 r., poz. 167). Oznacza to, że jeżeli wypłacona przez Wnioskodawcę za dany okres Dieta przekracza wysokość diety, jaka byłaby za ten okres należna na podstawie ww. Rozporządzenia, to od tej nadwyżki Wnioskodawca - jako płatnik zobowiązany jest pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Powyższy wniosek opiera się na wykładni następujących przepisów:


Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.


Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.


Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się między innymi przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane m.in. od osoby prawnej.


Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami są kwoty wypłacone lub pozostawione do dyspozycji podatnika.


W związku z powyższym kwoty wypłacone Zleceniobiorcom z tytułu wykonywania Porozumień, w tym Dieta, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.


Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby prawne, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 8 osobom posiadającym miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.


Z powyższego wynika, że Wnioskodawca jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od kwot wypłacanych zleceniobiorcom (wynagrodzenia i Diety) w związku ze świadczeniem przez nich na rzecz Wnioskodawcy usług na terenie Australii.


Niemniej jednak, w przypadku Diet zastosowanie znajduje art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na mocy którego kwoty wypłacone tytułem Diety korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego w zakresie wskazanym w tym przepisie.


Art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

„Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika,
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13”.

W powołanym przepisie ustawodawca posłużył się terminem podróż, bez określenia „służbowa”. Oznacza to, że w przypadku zleceniobiorców zakres zwolnienia jest szerszy niż w wypadku pracowników i obejmuje każdą sytuację, w której zleceniobiorca udaje się w podróż poza swoje miejsce zamieszkania w związku z wykonywaniem zawartej ze zleceniodawcą umowy, jeżeli jednocześnie otrzymane diety nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały wydatkowane w celu osiągnięcia przychodów. Powyższy wniosek znajduje oparcie w orzecznictwie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 października 2008 roku, sygn. akt I Sa/Op 296/09) oraz w interpretacjach wydanych przez Organy Skarbowe na tle analogicznych stanów faktycznych (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak: IBPBII/1/415-1002/14/BJ oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak: IPPB4/415-703/14-4/JK3).

Odniesienie powyższego wniosku do stanu faktycznego niniejszej sprawy prowadzi do wniosku, że spełnione są przesłanki zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zleceniobiorcy w związku z uzgodnieniem, że będą czasowo świadczyć usługi na rzecz Wnioskodawcy w Australii udają się w podróż poza miejsce swojego zamieszkania, z której wracają po wykonaniu zlecenia. Wypłacana zleceniobiorcom Dieta służy pokryciu zwiększonych z powodu wyjazdu kosztów wyżywienia, mieści się więc w zakresie pojęcia „dieta”, którym ustawodawca posługuje się w ww. przepisie.


Rozstrzygnąwszy podstawową kwestię, że wykonywanie zlecenia poza granicami Polski, w której Zleceniobiorcy mają stałe miejsce zamieszkania, mieści się w zakresie pojęcia „podróż”, którym ustawodawca posłużył się w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym są spełnione także dalsze przesłanki, od których przepis ten uzależnia zastosowanie zwolnienia. Mianowicie, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b zastrzega, że zwolnienie przysługuje, gdy spełnione są warunki określone w art. 21 ust. 13 ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 13 ustawy przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione m.in. w celu osiągnięcia przychodów. Warunki te są spełnione w niniejszym stanie faktycznym. Zleceniobiorcy nie prowadzą działalności gospodarczej, nie będą więc mogli zaliczyć wydatków z tytułu zwiększonych kosztów aprowizacji do kosztów uzyskania przychodów, jednocześnie wydatki te (rekompensowane przez Wnioskodawcę poprzez wypłatę Diet) są ponoszone przez Zleceniobiorców w bezpośrednim związku z wykonywaniem umowy zlecenia w Australii – a więc w celu osiągnięcia przychodów.

Wobec ustalenia, że w opisanym stanie faktycznym, spełnione są przesłanki zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy, należy odnotować, że zwolnienie to jest limitowane wysokością należności, które przysługują pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej i które są określone w odrębnych przepisach. Ustalenie maksymalnego zakresu zwolnienia wymaga więc sięgnięcia do przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z § 2 ww. Rozporządzenia z tytułu podróży zagranicznej odbywanej przez pracownika pracownikowi przysługują m.in. diety. § 13 ust. 1 Rozporządzenia stanowi zaś, że dieta w podróży zagranicznej służy na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Tym samym ryczałt wypłacany przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcom na poczet pokrycia kosztów aprowizacji zwiększonych w związku z wykonywaniem zlecenia za granicą – w Australii, stanowi dietę w rozumieniu przepisów cytowanego Rozporządzenia.


Stosownie do § 13 ust. 2 w zw. z ust. 4 ww. Rozporządzenia dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej, która jest określona w załączniku do Rozporządzenia. W wypadku podróży służbowej do Australii załącznik określa dobową stawkę diety na kwotę 88 dolarów australijskich. Szczegółowe kwestie obliczania diety reguluje § 13 i § 14 Rozporządzenia.


Odniesienie powołanych przepisów Rozporządzenia do przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że jeżeli wypłacone przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcom Diety za dany miesiąc wykonywania zlecenia poza granicami kraju (w Australii) nie przekraczają kwot, jakie z tytułu diety byłyby należne na mocy powołanego powyżej Rozporządzenia, to od kwot wypłaconych tytułem Diety Wnioskodawca nie jest zobowiązany pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jeżeli jednak kwota Diety wypłaconej przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcom za dany okres wykraczać będzie ponad kwoty diety określonej w ww. Rozporządzeniu, to nadwyżka ponad wynikający z Rozporządzenia limit podlega wliczeniu do podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy – od nadwyżki tej Wnioskodawca jest zobowiązany obliczyć, pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy. Art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje przeliczać przychody w walutach obcych na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Oznacza to, że przeliczając równowartość diety, jaka byłaby należna na podstawie ww. Rozporządzenia, należy posłużyć się średnim kursem NBP dolara australijskiego z dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłacenia Diety Zleceniobiorcom.


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.


Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.


Zgodnie z art. 13 pkt 8 cytowanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

  1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
  2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.


Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4 - 9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust 1.


W myśl art. 41 ust. 4 tej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).


Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

  1. w celu osiągnięcia przychodów lub
  2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
  3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
  4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy jednoznacznie wskazuje, że wolne od podatku są „diety i inne należności za czas podróży”. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy koniecznym jest przede wszystkim ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że pojęcie „podróży” użyte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy jest pojęciem szerszym niż pojęcie „podróży służbowej” użyte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy. Jak wskazuje się w orzecznictwie „W związku z tym zakres zwolnienia nie został ograniczony jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, przy spełnieniu wymienionych wcześniej warunków z art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. (…) Natomiast niezasadnie Sąd ten uznał, że dopuszczalna jest taka rozszerzająca wykładnia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. pojęcia „podróż”, by jego desygnat rozciągnąć poza samo przemieszczanie się osoby delegowanej i objąć nim również realizację celu podróży tej osoby, co otworzyłoby drogę do rozliczenia w ramach kosztów delegacji nie tylko wydatków na przejazdy, noclegi i diety, ale także innych wydatków, służących realizacji celu podróży – jak kosztu opłaty rejestracyjnej za udział w konferencji naukowej (kongresie). Z uwagi bowiem na fakt, że termin „podróż” nie jest zdefiniowany normatywnie, odwołać się należy do jego potocznego rozumienia, a jest nim „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca” (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2008, tom III, s. 255). Zakres znaczeniowy pojęcia jest więc węższy, niż proponowany przez Sąd, gdyż nie obejmuje on takiej kategorii, jak cel przebywania drogi. Już z tego względu zapatrywanie tego Sądu nie może być podzielone. Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że realizacja celu podróży to zasadniczo odmienny zespół czynności, niż sama podróż. Dlatego też ewentualne wydatki, wiążące się z realizacją tego celu, do kosztów samej podróży zaliczone być nie mogą.” (wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 910/14).


W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do potocznego rozumienia pojęcia „podróż”, rozumianego jako „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca”. W związku z tym należy uznać, że jazdy lokalne w rozumieniu przepisów o transporcie drogowym, nie powinny być utożsamiane z podróżą w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy jednoznacznie wskazuje, że wolne od podatku są „diety i inne należności za czas podróży”. Oznacza to, że rozpatrując każdą sprawę należy określić, czy dana osoba niebędąca pracownikiem znajduje się w podróży i jaki czas ta podróż obejmuje.


W kontekście powyższego, warto zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 895/15 dotyczący wykonywania usług opiekuńczych w Niemczech, z którego wynika że w przedstawionym stanie faktycznym nie występuje podróż, o której mowa w zwolnieniu przedmiotowym, gdyż bez odbycia podróży zleceniobiorca nie mógłby w ogóle wykonać zawartej umowy zlecenia. Zdaniem Sądu odbywanie podróży przez zleceniobiorcę nie stanowi zdarzenia incydentalnego, wręcz odwrotnie, zleceniobiorca, aby móc wykonać zlecenie musi pojechać do miejsca przebywania osoby, nad którą powierzono mu opiekę i musi tam przebywać. Taki wyjazd i przebywanie ciągłe (na czas wykonywania zlecenia) stanowi sedno umowy zlecenia. Podróż należy zatem, do zwykłych umówionych czynności zleceniobiorcy. Nie ma charakteru incydentalnego, tymczasowego i krótkotrwałego. Stanowi niezbędny element, bez którego zadanie wynikające z umowy zlecenia nie mogłoby zostać wykonane.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane zwiększone koszty aprowizacji („Dieta”) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zwolnienie owo jest limitowane, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Jeżeli wypłacona przez Wnioskodawcę za dany okres Dieta przekracza wysokość diety, jaka byłaby za ten okres należna, to od tej nadwyżki Wnioskodawca jako płatnik, zobowiązany jest pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.


Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. Aby bowiem omawiany przepis mógł mieć zastosowanie, musi wystąpić podróż, o której mowa w tym przepisie. Tutaj podróż – w rozumieniu tegoż przepisu – nie występuje.


Analizując definicję podróży należy mieć na uwadze następujące jej elementy: odbywanie poza miejscem (miejscowością), w którym znajduje się siedziba podmiotu wysyłającego osobę w podróż, lub też poza stałe miejsce, gdzie osoba wykonująca powierzone czynności, odbywanie podróży w celu wykonania zadania zleconego (powierzonego). Wszystkie te cechy winny wystąpić łącznie. Podróż zatem to zdarzenie incydentalne w stosunku do zadania powierzonego w ramach umowy i wykonywanego na podstawie tej umowy. Pod pojęciem podróży (przebywania w niej) nie można więc rozumieć takiej sytuacji, gdzie musi ona się odbyć, aby osoba mogła wykonywać zadania ściśle określone w treści umowy.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny, nie ma podstaw do twierdzenia, że wykonując określone usługi w Australii zleceniobiorcy odbywają podróż. Opisane we wniosku podróże zleceniobiorców nie mają charakteru incydentalnego w odniesieniu do zwykle wykonywanych czynności, tymczasowego i krótkotrwałego. Stanowią wyjazd do miejsca realizacji zlecenia, którego czas trwania będzie obejmował cały okres realizacji zlecenia. Wobec powyższego nie sposób uznać, że wykonywanie czynności zleconych przez Wnioskodawcę w miejscu przez niego wskazanym jako miejsce realizacji zlecenia spełnia definicję „podróży” o której mowa w zwolnieniu przedmiotowym.

Skoro tak, to ryczałt na poczet zwiększonych kosztów aprowizacji służący wyrównaniu zwiększonych kosztów wyżywienia, które zleceniobiorcy muszą ponosić w związku z czasowym wykonywaniem usług w obcym państwie, poza miejscem stałego zamieszkania, wypłacany przez Wnioskodawcę zleceniobiorcom na podstawie przepisów ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w ramach umowy zlecenia, stanowią przychód z umowy zlecenia, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym razem z miesięcznym wynagrodzeniem na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.


Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało zastosowania, bowiem opisane wyjazdy nie spełniają definicji „podróży” ponieważ nie mają charakteru incydentalnego, tymczasowego i krótkotrwałego a stanowią istotę zlecenia.

Zatem na Wnioskodawcy, w związku z wypłacaniem opisanych we wniosku kwot tytułem ryczałtu na poczet zwiększonych kosztów aprowizacji, będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczek) na podatek dochodowy od osób fizycznych.


Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.


Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto wyjaśnić należy, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną, indywidualną lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.


Wskazać również należy na generalną zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.


W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/GL 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18 listopada 2008 r. (sygn, akt I SA/Łd 907/08).


Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.


Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.


doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Dołącz do zarejestrowanych użytkowników i korzystaj wygodnie z epodatnik.pl.   Rejestracja jest prosta, szybka i bezpłatna.

Reklama

Przejrzyj zasięgi serwisu epodatnik.pl od dnia jego uruchomienia. Zobacz profil przeciętnego użytkownika serwisu. Sprawdź szczegółowe dane naszej bazy mailingowej. Poznaj dostępne formy reklamy: display, mailing, artykuły sponsorowane, patronaty, reklama w aktywnych formularzach excel.

czytaj

O nas

epodatnik.pl to źródło aktualnej i rzetelnej informacji podatkowej. epodatnik.pl to jednak przede wszystkim źródło niezależne. Niezależne w poglądach od aparatu skarbowego, od wymiaru sprawiedliwości, od inwestorów kapitałowych, od prasowego mainstreamu.

czytaj

Regulamin

Publikacje mają charakter informacyjny. Wydawca dołoży starań, aby informacje prezentowane w serwisie były rzetelne i aktualne. Treści prezentowane w serwisie stanowią wyraz przekonań autorów publikacji, a nie źródło prawa czy urzędowo obowiązujących jego interpretacji.

czytaj