Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-2.4011.64.2018.2.AKR
z 26 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 stycznia 2018 r. (data wpływu 27 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• powstania obowiązku podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonych w Wielkiej Brytanii oraz pomniejszenia podatku od dochodu o podatek zapłacony zagranicą (pytania nr 1-4) – jest prawidłowe,

• zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem kwoty opodatkowanego dochodu (pytanie nr 5) – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości położonych w Wielkiej Brytanii.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 13 marca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.64.2018.1.AKR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 13 marca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 marca 2018 r.). W dniu 20 marca 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 20 marca 2018 r.).

We wniosku złożonym przez :

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania,
  

• Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania,
  

oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wjechał na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii we wrześniu 2007 r., a Jego ówcześnie przyszła małżonka w maju 2006 r. Związek małżeński z ustrojem wspólności małżeńskiej ustawowej został zawarty w lutym 2008 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka zamieszkali w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii na stałe i tam urodziła się trójka ich dzieci (2008, 2009 i 2016). W latach 2010-2016 małżonka Wnioskodawcy prowadziła własną działalność gospodarczą, zaś Wnioskodawca pracował na etacie. W 2016 r. Wnioskodawca otworzył w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii firmę sprzątającą, którą na dzień złożenia wniosku prowadzi. We wrześniu 2016 r. małżonka Wnioskodawcy wraz z dziećmi wróciła do Polski. Starsze dzieci rozpoczęły w dniu 1 września 2016 r. uczęszczanie do polskiej szkoły. Wnioskodawca pozostał na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii nadal prowadząc swoją firmę i pojawiając się w Polsce jedynie na krótkie okresy czasu. Okres Jego pobytu na terytorium Królestwa Wielkiej Brytanii przekroczył w 2017 r. znacząco 183 dni. Jego ośrodek interesów gospodarczych znajdował i znajduje się nadal na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii, zaś ośrodek interesów osobistych znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – tu przebywają Jego dzieci i małżonka.

W dniu 19 marca 2012 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej nabyli 40% udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym pod adresem 15 W. F., za cenę 82 000 GBP (finansowanie – kredyt hipoteczny). Z chwilą zakupu Wnioskodawca oraz Jego małżonka zamieszkali w zakupionym domu, prowadząc jednocześnie niezbędne prace remontowe. W dniu 14 listopada 2014 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka dokupili pozostałe 60% udziału za cenę 129 000 GBP (finansowanie – kredyt hipoteczny). Łączny koszt zakupu przekroczył 213 000 GBP, dodatkowo poniesione zostały nakłady na remont i obsługę kredytu hipotecznego. W dniu 11 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka zbyli tę nieruchomość za cenę 270 000 GBP – spłacając równocześnie zadłużenie hipoteczne. Sprzedaż ta nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.). Według uzyskanych od brytyjskich władz podatkowych informacji w związku z faktem, że dom służył tylko do własnych celów mieszkaniowych, jak i w związku z upływem pięciu lat od zamieszkania w nim, zbycie nieruchomości 15 W. F. będzie na terytorium Królestwa Wielkiej Brytanii zwolnione od opodatkowania.

W dniu 17 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka nabyli kolejną nieruchomość mieszkalną za cenę 105 000 GBP, pod adresem 2 L. C., zaciągając kolejny kredyt hipoteczny. Ta nieruchomość mieszkalna została przeznaczona na wynajem i była wynajmowana w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 23 listopada 2017 r. nieruchomość powyższa została sprzedana za cenę 158 000 GBP, z jednoczesną spłatą zadłużenia hipotecznego. Dochód ze zbycia tej nieruchomości, zgodnie z pozyskanymi informacjami od brytyjskich władz podatkowych, będzie opodatkowany na terytorium Wielkiej Brytanii. Rok podatkowy 2017 trwa w Wielkiej Brytanii od dnia 6 kwietnia 2017 r. do dnia 5 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka rozliczą swój podatek w Wielkiej Brytanii około 15 kwietnia i zapłacą należny podatek od sprzedaży nieruchomości w kwocie około 10 000 GBP (dziesięć tysięcy funtów), przed złożeniem deklaracji PIT-39. Część lub całość uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca oraz Jego małżonka chcą przeznaczyć na zakup mieszkania i budowę domu w Polsce, dzięki czemu chcą skorzystać ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości od opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca i Jego małżonka w 2017 r. podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?
2. Czy transakcja zbycia nieruchomości pod adresem 15 W. F. jest dla Wnioskodawcy i Jego małżonki opodatkowana, czy też jest zwolniona od opodatkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?
3. Czy transakcja zbycia nieruchomości pod adresem 2 L. C. jest dla Wnioskodawcy i Jego małżonki opodatkowana, czy też jest zwolniona od opodatkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?
4. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy i Jego małżonce przysługuje prawo pomniejszenia podatku od dochodu ze zbycia nieruchomości położonej w Królestwie Wielkiej Brytanii o podatek zapłacony za granicą, o którym mowa w art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w deklaracji PIT-39 za 2017 r.?
5. Czy w przypadku opodatkowania dochodów ze zbycia nieruchomości położonej na terytorium Królestwa Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca i Jego małżonka mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 poprzez wydatkowanie kwoty opodatkowanego dochodu na własne cele mieszkaniowe poprzez zakup mieszkania i poniesienie wydatków na wybudowanie domu?
   
   

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym zastosowanie znajdą uregulowania Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 ww. Konwencji dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (tu w Polsce) z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie (tu w Anglii), może być opodatkowany w tym drugim Państwie (art. 6 ust. 1). W rozumieniu Konwencji zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2, miejscem zamieszkania dla celów podatkowych jest to państwo, w którym podatnik posiada centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, za miejsce zamieszkania uznaje się to państwo, w którym ta osoba zwykle przebywa. Wnioskodawca uznaje, że zgodnie przywołanymi powyżej przepisami w opisanym stanie faktycznym wraz z małżonką podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jego ośrodek interesów życiowych znajduje się na terenie Polski, zaś Jego małżonka wraz z dziećmi przebywa stale i zamieszkuje na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tutaj dzieci realizują obowiązek szkolny. Wnioskodawca w odniesieniu do tej kwestii stoi na stanowisku, że istotne znaczenie ma tu kwestia ogniska domowego. Tak stwierdził też Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2013 r., Nr ITPB2/415-645a/13/IB: „(...) według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. (...)”. (Ad. 1)

Według Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości mieszkalnej 15 W. F. znajdującej się na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie upłynęło pięć lat pomiędzy zamieszkaniem a sprzedażą nieruchomości (inny sposób liczenia terminu niż w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii, gdzie okres ten upłynął) oraz zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 Konwencji będzie podlegała również opodatkowaniu lub zwolnieniu od opodatkowania na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie tam przepisami. (Ad. 2)

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości 2 L. C. znajdującej się na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 Konwencji będzie podlegała również opodatkowaniu lub zwolnieniu od opodatkowania na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie tam przepisami. (Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym przysługuje Mu i Jego małżonce prawo pomniejszenia podatku od dochodu ze zbycia nieruchomości położonych na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii o podatek tam zapłacony od dochodu ze zbycia tejże nieruchomości, o którym mowa w art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w opisanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie metoda proporcjonalnego odliczenia, jako metoda unikania podwójnego opodatkowania, znajdująca swoje odzwierciedlenie w brzmieniu art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji. Wynika to z faktu, że czynność odpłatnego zbycia nieruchomości uregulowana została w art. 13 ust. 1 tej Konwencji, który wymieniony został w art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji. Zysk z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z ww. Konwencją kwalifikowany jest jako zysk z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego. (Ad. 4)

Według Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym On i Jego małżonka mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskutek wydatkowania kwoty opodatkowanego dochodu na własne cele mieszkaniowe poprzez zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i poniesienie wydatków na wybudowanie domu. Zakupione mieszkanie będzie służyło realizacji własnych celów mieszkaniowych poprzez zamieszkiwanie całej rodziny w nim do czasu zakończenia budowy domu. Po wybudowaniu domu będą w nim zamieszkiwać starsze dzieci, w okresie roku szkolnego (Wnioskodawca i Jego małżonka chcą by dzieci uczęszczały do szkoły brytyjskiej w K.) i będzie w nim mieszkał podatnik, w trakcie tygodnia pracy. Wydatki na własne cele mieszkaniowe zostaną poniesione w okresie 2 lat od dnia uzyskania przychodu, liczonych od upływu końca roku, w którym uzyskano przychód. (Ad. 5)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej:

• powstania obowiązku podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonych w Wielkiej Brytanii oraz pomniejszenia podatku od dochodu o podatek zapłacony zagranicą (pytania nr 1-4) – jest prawidłowe,

• zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem kwoty opodatkowanego dochodu (pytanie nr 5) –jest nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczna, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840; dalej jako: „Konwencja”).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4. jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.
   
   

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami, została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. Konwencji dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Jak wynika z art. 6 ust. 2 ww. Konwencji określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych: statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. Konwencji, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 tej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody, o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie, że dochód ten „może” być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Przepis ten oznacza, że dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Z przepisu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) podatnika bez względu na źródło położenia tych dochodów (przychodów).

Zatem, dochód (przychód) osoby mającej miejsce zamieszkania w Rzeczypospolitej Polskiej z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, gdyż przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują opodatkowanie dochodu (przychodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jednocześnie w świetle powołanego wyżej art. 13 Konwencji dochód ten może być również opodatkowany w Wielkiej Brytanii zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi w tym państwie.

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania tego samego dochodu należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 22 ww. Konwencji.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 Konwencji, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.
2. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.
3. Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.
   
   

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia. Na powstanie przychodu z odpłatnego zbycia nie wpływa moment zamieszkania w zbywanej nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przyjechał do Wielkiej Brytanii we wrześniu 2007 r., a Jego małżonka w maju 2006 r. Związek małżeński z ustrojem wspólności małżeńskiej ustawowej został zawarty w lutym 2008 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka zamieszkali w Wielkiej Brytanii na stałe i tam urodziła się trójka ich dzieci. W latach 2010-2016 małżonka Wnioskodawcy prowadziła własną działalność gospodarczą, zaś Wnioskodawca pracował na etacie. W 2016 r. Wnioskodawca otworzył w Wielkiej Brytanii firmę sprzątającą, którą nadal prowadzi. We wrześniu 2016 r. małżonka Wnioskodawcy wraz z dziećmi wróciła do Polski. Starsze dzieci rozpoczęły w dniu 1 września 2016 r. uczęszczanie do polskiej szkoły. Wnioskodawca pozostał na terytorium Wielkiej Brytanii, nadal prowadząc swoją firmę i pojawiając się w Polsce jedynie na krótkie okresy czasu. Okres Jego pobytu na terytorium Wielkiej Brytanii przekroczył w 2017 r. znacząco 183 dni. Jego ośrodek interesów gospodarczych znajdował i znajduje się nadal na terytorium Wielkiej Brytanii, zaś ośrodek interesów osobistych znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – tu przebywają Jego dzieci i małżonka. W dniu 19 marca 2012 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej nabyli 40% udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym pod adresem 15 W. F. w Wielkiej Brytanii, w którym zamieszkali, prowadząc jednocześnie niezbędne prace remontowe. W dniu 14 listopada 2014 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka dokupili pozostałe 60% udziału. W dniu 11 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka zbyli tę nieruchomość. Sprzedaż ta nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Według uzyskanych od brytyjskich władz podatkowych informacji, w związku z faktem, że dom służył tylko do własnych celów mieszkaniowych, jak i w związku z upływem pięciu lat od zamieszkania w nim, zbycie ww. nieruchomości będzie na terytorium Królestwa Wielkiej Brytanii zwolnione od opodatkowania. W dniu 17 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka nabyli kolejną nieruchomość mieszkalną położoną pod adresem 2 L. C. w Wielkiej Brytanii. Ta nieruchomość mieszkalna została przeznaczona na wynajem i była wynajmowana w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 23 listopada 2017 r. nieruchomość powyższa została sprzedana. Dochód ze zbycia tej nieruchomości, zgodnie z pozyskanymi informacjami od brytyjskich władz podatkowych, będzie opodatkowany na terytorium Wielkiej Brytanii. Rok podatkowy 2017 trwa w Wielkiej Brytanii od dnia 6 kwietnia 2017 r. do dnia 5 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca oraz Jego małżonka rozliczą swój podatek w Wielkiej Brytanii około 15 kwietnia i zapłacą należny podatek od sprzedaży nieruchomości, przed złożeniem deklaracji PIT-39. Część lub całość uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca oraz Jego małżonka chcą przeznaczyć na zakup mieszkania i budowę domu w Polsce, dzięki czemu chcą skorzystać ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości od opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 ww. ustawy). Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Natomiast ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tejże ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Powyższe przepisy ww. ustawy określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej co znaczy, że udziały w tej wspólności nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bezudziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę i Jego żonę nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 15 W. F. w Wielkiej Brytanii, będącej przedmiotem sprzedaży w 2017 r., nastąpiło w następujących datach:

• w 2012 r. – udziału 40% we współwłasności małżeńskiej, na podstawie umowy sprzedaży,
  

• w 2014 r. – udziału 60% we współwłasności małżeńskiej, na podstawie umowy sprzedaży.
  
  

Natomiast nabycie przez Wnioskodawcę i Jego żonę nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 2 L. C. w Wielkiej Brytanii, będącej przedmiotem sprzedaży w 2017 r., nastąpiło w 2015 r. we współwłasności małżeńskiej, na podstawie umowy sprzedaży.

Nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż w 2017 r. nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 15 W. F. w Wielkiej Brytanii, nabytej przez Wnioskodawcę i Jego żonę w 2012 r. i w 2014 r. oraz nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 2 L. C. w Wielkiej Brytanii, nabytej w 2015 r., która nastąpiła przed upływem pięciu lat od daty ich nabycia, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym stanie faktycznym, sprzedaż nieruchomości położonych w Wielkiej Brytanii nie jest wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c powołanej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje co może być uznane za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której nabywca staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup nieruchomości pochodzą z oszczędności nabywcy. Kosztem nabycia są również wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym. Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość nakładów zwiększających wartość nieruchomości poniesionych w czasie jej posiadania ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Zgodnie z art. 30e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Polski. W tym przypadku, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Stosownie do art. 30e ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 osiągającego dochody określone w ust. 1 wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasadę określoną w ust. 8 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować może taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części − przeznaczonych na cele rekreacyjne.
   
   

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu uzyskanego z tego zbycia na wskazane własne cele mieszkaniowe.

Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku tym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Ponadto należy wyjaśnić, że z wykładni językowej przedstawionych przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Dlatego też ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku, ponieważ środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz przywołanych uregulowań prawnych należy stwierdzić, że od powrotu we wrześniu 2016 r. małżonki Wnioskodawcy wraz z dziećmi do Polski ośrodek interesów osobistych Wnioskodawcy znajduje się w Polsce. Pomimo że Wnioskodawca pozostał na terytorium Wielkiej Brytanii, nadal prowadząc swoją firmę i okres Jego pobytu na terytorium Wielkiej Brytanii przekroczył w 2017 r. znacząco 183 dni, należy uznać, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w 2017 r. dla celów podatkowych jest Polska, ponieważ poprzez najbliższą rodzinę Wnioskodawca posiada silniejsze powiązania z Polską. Tym samym Wnioskodawca oraz Jego małżonka posiadający ośrodek interesów życiowych w Polsce, podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż w 2017 r. nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 15 W. F. nabytej przez Wnioskodawcę w 2012 r. i w 2014 r. oraz nieruchomości zabudowanej położonej pod adresem 2 L. C. w Wielkiej Brytanii, nabytej w 2015 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

W odniesieniu do ww. sprzedaży znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji. Powyższe wynika z faktu, że czynność odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej uregulowana została w art. 13 ust. 1 tej Konwencji, który wymieniony został w art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji. Zysk z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z ww. Konwencją kwalifikowany jest jako zysk z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego.

Zatem, w świetle ww. przepisów osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży nieruchomości zabudowanych w Wielkiej Brytanii jest opodatkowany w Polsce, ale Wnioskodawca ma możliwość odliczenia od podatku w zeznaniu podatkowym PIT-39 za 2017 r. kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Wielkiej Brytanii, z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego w art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji oraz w art. 30 ust. 9 w zw. z ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazany przez Wnioskodawcę art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy odliczenia podatku zapłaconego za granicą od przychodów (dochodów) z odsetek, dyskonta od papierów wartościowych, dywidend itp., nie dotyczy zaś podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości. Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy przepis ten nie stanowi podstawy prawnej pomniejszenia podatku od dochodu ze zbycia nieruchomości położonych w Wielkiej Brytanii, pomimo prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Jednocześnie, skoro część lub całość uzyskanego przychodu z ww. sprzedaży wydatkowana będzie na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy tj. na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i budowę domu w Polsce, w okresie począwszy od dnia sprzedaży, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż to uzyskany z ww. sprzedaży dochód w części odpowiadającej wydatkowanemu przychodowi, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) tej ustawy. Powyższe zwolnienie obejmować może taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach ze sprzedaży. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem kwoty opodatkowanego dochodu na zakup lokalu mieszkalnego i budowę domu należało uznać za nieprawidłowe, gdyż art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, dotyczący zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, odnosi się do wydatkowania przychodu z tego zbycia, a nie jak twierdzi Wnioskodawca dochodu z tego tytułu. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że wydatkuje przychód ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, natomiast w postawionym pytaniu nr 5 i przedstawionym do niego stanowisku Wnioskodawca odnosi się do wydatkowania kwoty opodatkowanego dochodu.

Tutejszy Organ zaznacza, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. W związku z tym wyliczenia podstawy opodatkowania (np. przychodu, kosztów, dochodu, podatku) nie należą do kompetencji tutejszego Organu. Szczegółowe ustalenia w powyższym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.