2018.06.14 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-1.4011.195.2018.2.MD

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.195.2018.2.MD
z 14 czerwca 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji związanych z obrotem kryptowalutami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.195.2018.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 30 kwietnia 2018 r. (data doręczenia 15 maja 2018 r; identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP – …). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 21 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), nadanym za pośrednictwem platformy ePUAP dniu 21 maja 2018 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia … i …) oraz tym samym pismem nadanym w dniu 21 maja 2018 r. za pośrednictwem poczty (data wpływu 23 maja 2018 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi działalność gospodarczą, a przedmiot tej działalności został określony przez następujące kody PKD: 62.01.Z, 58.19.Z, 58.21.Z, 58.29.Z, 61.90.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.99.Z, 64.19.Z, 68.10.Z, 68.20.Z, 73.11.Z, 73.12.C, 77.33.Z, 85.60.Z, 86.90.E. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem. Niezależnie od działalności programistycznej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zajmuje się także transakcjami na kryptowalutach (dokonuje ich zakupu oraz sprzedaży). Działalność ta sklasyfikowana jest w ramach kodu PKD 64.19.Z. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca współpracuje z zagranicznym podmiotem, na rzecz którego wystawia faktury dokumentujące wykonanie usług programistycznych. Zagraniczny podmiot zajmuje się rozwojem sieci opartej o technologię blockchain, zmierzającej do uproszczenia szeregu transakcji na rynkach finansowych. W ramach ww. sieci emitowana jest dedykowana kryptowaluta (dla celów niniejszego opracowania nazywana jest ona w dalszej części wniosku jako „Kryptowaluta XYZ”). Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczone przez siebie usługi w dolarach amerykańskich. Niezależnie od uzyskiwanego wynagrodzenia, możliwe jest uzyskanie przez Wnioskodawcę od zagranicznego podmiotu dodatkowego wynagrodzenia za świadczone usługi. Takie dodatkowe wynagrodzenie miałoby zostać wypłacone w formie jednostek Kryptowaluty XYZ. Wnioskodawca nie otrzymał do tej pory dodatkowego wynagrodzenia w takiej postaci, jednak możliwe jest, że uzyska je w najbliższych miesiącach. Otrzymanie dodatkowego wynagrodzenia zostanie udokumentowane przez Wnioskodawcę poprzez wystawienie stosownej faktury. Dodatkowe wynagrodzenie zostanie wypłacone bezpośrednio w kryptowalucie. W takim wypadku, Wnioskodawca wystawi stosowną fakturę, w której wartość dodatkowego wynagrodzenia za świadczone usługi zostanie przeliczona na walutę tradycyjną (tzw. FIAT).

Dodatkowo, Wnioskodawca zawarł z ww. zagraniczną spółką umowę opcji zakupu Kryptowaluty XYZ po stałej kwocie. Zawarta umowa przyznaje Wnioskodawcy prawo zakupu określonej ilości Kryptowaluty XYZ po określonej cenie. W umowie został przewidziany jednak tzw. vesting period, tj. okres, po jakim Wnioskodawca może zakupić określoną część Kryptowalut. Aby móc skorzystać z możliwości zakupu Kryptowaluty, Wnioskodawca musi współpracować z podmiotem zagranicznym przez określony czas. Po upływie danego okresu nabycia uprawnień (tzw. vesting period), Wnioskodawca może zakupić określoną liczbę Kryptowaluty XYZ. Wnioskodawca może skorzystać z przyznanego Mu prawa w określonym czasie od zakończenia tzw. vesting period. Jeżeli Wnioskodawca nie zrealizuje swojego prawa do zakupu Kryptowaluty XYZ, prawo do jej zakupu wygaśnie. Cena po jakiej Wnioskodawca może zakupić Kryptowalutę XYZ została ustalona w sposób sztywny, tzn. cena zakupu wskazana w umowie nie ulega waloryzacji z upływem każdego okresu nabywania uprawnień (tzw. vesting period). W przypadku skorzystania z możliwości zakupu Kryptowaluty XYZ, Wnioskodawca ma zapłacić cenę określoną w zawartej umowie opcji. Może wystąpić sytuacja, że cena ta jest ceną niższą niż rynkowa lub cena ta jest ceną wyższą niż aktualna cena rynkowa Kryptowaluty XYZ. Wnioskodawca nie może scedować zawartej umowy na inną osobę. Uprawnienia przysługujące z tytułu zawartej umowy opcji na zakup Kryptowaluty XYZ mogą zostać jedynie odziedziczone przez spadkobierców Wnioskodawcy. Jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku kryptowalutowego możliwe są sytuacje, w których następuje nagłe załamanie rynku (np. z uwagi na działania regulatorów, ogólne trendy na rynkach światowych, działania spekulacyjne podmiotów z grup typu „pump and dump” (pl. oszustwo typu pompuj i porzuć) lub w związku z atakami hakerskimi na giełdy kryptowalut) i cena Kryptowaluty XYZ spada znacznie poniżej ceny jej zakupu. Wnioskodawca skorzystał z przyznanego Mu prawa i zakupił Kryptowalutę XYZ. Sprzedaż została udokumentowana stosownym dokumentem księgowym (fakturą) wystawioną przez podmiot zagraniczny. Zapłata za Kryptowalutę XYZ dokonana została w takim wypadku za pośrednictwem rachunku bankowego Wnioskodawcy. W przeszłości zdarzyło się jednakże, że Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego Mu prawa do zakupu danej transzy i nie dokonał zakupu Kryptowaluty XYZ. Wnioskodawca, w kolejnych latach także planuje skorzystać z przysługującej Mu opcji zakupu (w przypadku spełnienia przez Niego warunków wynikających z zawartej umowy). W celu sprzedaży zakupionej Kryptowaluty XYZ i uzyskania waluty tradycyjnej (USD, PLN), Wnioskodawca musi w pierwszej kolejności dokonać zamiany Kryptowaluty XYZ na inną kryptowalutę (np. Bitcoina) i następnie sprzedać Bitcoina już za walutę tradycyjną. Wynika to z faktu, że praktycznie brak jest giełd, na których możliwa jest wymiana Kryptowaluty XYZ bezpośrednio na FIAT.

Niezależnie od nabywania kryptowalut w sposób opisany powyżej, Wnioskodawca:

będzie uczestniczył i planuje uczestniczyć również w nabywaniu Kryptowaluty poprzez udział w ofercie emisji nowej kryptowaluty, tzw. Initial Coin Offering (ICO),
będzie kupował i sprzedawał (lub zamieniał) także inne waluty niż Kryptowaluta XYZ,
planuje w przyszłości kupować i sprzedawać (lub zamieniać) inne waluty niż Kryptowaluta XYZ.

Podstawowym celem nabywania kryptowalut jest ich dalsza odsprzedaż i uzyskanie zysków na zmianach kursów kryptowalut (tzw. trading), ewentualnie na różnicach kursów pomiędzy poszczególnymi giełdami (tzw. arbitraż). Wnioskodawca prowadzi rozliczenia w formie PKPiR.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest rezydentem podatkowym w Polsce i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od grudnia 2010 r. Działalność była chwilowo zawieszona, wznowienie działalności nastąpiło w październiku 2014 r. Dla celów działalności gospodarczej wybrał opodatkowanie na tzw. zasadach liniowych, wskazanych w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zagranicznym podmiotem, o którym pisze Wnioskodawca na wstępie wniosku, jest zagraniczna spółka, wspominana w dalszej części wniosku - Wnioskodawca prostuje jednak, że ww. zagraniczny podmiot działa w formie fundacji, nie zaś jak to wskazano we wniosku - w formie spółki. Wnioskodawca współpracuje z podmiotem zagranicznym na zasadzie umowy o współpracy (Consulting Agreement). Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy z zagranicznym podmiotem na czas nieokreślony. Umowa została zawarta w dniu 13 października 2014 r. Następnie w 2017 r. Wnioskodawca zawarł nową umowę o współpracy, która zastąpiła tę zawartą w 2014 r. Na podstawie umowy Wnioskodawca jest zobowiązany m.in. do opracowania oprogramowania na rzecz spółki zagranicznej. Wnioskodawca nie chce podawać nazwy firmy, z którą współpracuje - podanie nazwy firmy doprowadziłoby do Jego identyfikacji po zamieszczeniu treści interpretacji w bazie sip.mf.gov.pl. Umowa z podmiotem zagranicznym została zawarta w ramach prowadzonej działalności. Stroną umowy jest Wnioskodawca - gdzie w umowie wprost zdefiniowano konsultanta jako „business of providing software development services”, a więc jako przedsiębiorcę świadczącego usługi programistyczne. Jak wskazywano we wniosku, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczone przez siebie usługi w dolarach amerykańskich. Dodatkowe wynagrodzenie może być wypłacone Wnioskodawcy w Kryptowalucie XYZ. Jeżeli Wnioskodawcy zostanie przyznane dodatkowe wynagrodzenie, to będzie ono przyznane w Kryptowalucie XYZ - Wnioskodawca nie wie, czy w umowie (lub aneksie do umowy współpracy) w zakresie dodatkowego wynagrodzenia zostanie określona wartość otrzymanego dodatkowego wynagrodzenia w walucie obcej. Jeżeli jednak wartość w walucie tradycyjnej zostałaby określona, to będzie najprawdopodobniej referować do ceny Kryptowaluty XYZ na … (jest to najbardziej miarodajne źródło określenia wartości Kryptowaluty XYZ w danym momencie). Umowa została zawarta przez Wnioskodawcę, bez wskazania, że prowadzi On działalność gospodarczą. Jednak umowa nie będzie zrealizowana, jeśli Wnioskodawca nie będzie współpracował z zagraniczną spółką. Wnioskodawca, z uwagi na częstotliwość transakcji kryptowalutowych, ciągłość tych transakcji i stopień zorganizowania traktuje zakup kryptowalut, jako element Jego działalności gospodarczej.

Zakup kryptowalut w ramach umowy opcji, jest przez Wnioskodawcę traktowany, jako zakup w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabywał kryptowaluty począwszy od 2015 r. Transakcje w latach 2015-2016 były dokonywane poza prowadzoną działalnością gospodarczą, na giełdach kryptowalutowych. Transakcje te były zawierane sporadycznie, stąd też Wnioskodawca nie traktował ich jako wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Od 2017 r. Wnioskodawca nabywał i sprzedawał kryptowaluty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabywa kryptowaluty bądź to bezpośrednio od podmiotu zagranicznego (spółki, na rzecz której świadczy usługi programistyczne), bądź to za pośrednictwem polskich lub zagranicznych giełd kryptowalutowych (taka sytuacja miała miejsce głównie, kiedy zamieniał kupione wcześniej od podmiotu zagranicznego kryptowaluty na inne kryptowaluty). Z uwagi na wolumen transakcji, przedstawienie danych o ilości zakupionych kryptowalut lub ilości cząstkowych transakcji jest niemożliwe do zrealizowania w terminie 7 dni. Orientacyjna liczba transakcji zakupu i sprzedaży za wszystkie lata prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu kryptowalutami wynosi ok. 0,5 tysiąca. Nabywane kryptowaluty są traktowane przez Wnioskodawcę jako towar handlowy. Dodatkowe wynagrodzenie można nazwać premią za sukces – za prawidłowo wykonany kod. Dodatkowe wynagrodzenie będzie immanentnie związane z usługami świadczonymi w ramach działalności. Zawsze zamieniane są kryptowaluty o tożsamej wartości w przeliczeniu na walutę tradycyjną. Np. zamieniane może być 100 litecoinów (LTC) na 1,85 Bitcoina (BTC) oznacza to, że kurs 1 LTC to 0,0185 BTC. Jednak te 100 LTC ma taką samą wartość w dolarach jak 1,85 BTC. Różnica wartości może nastąpić przy sprzedaży zamienionej kryptowaluty. Jest to związane z kursem na rynku, czasem przesyłu kryptowaluty pomiędzy giełdą i portfelem, etc. Przykładowo, w momencie zamiany 100 LTC na 1,85 BTC ich wartość to 20 000 USD. BTC musi jednak zostać przesłane na giełdę, na której możliwa jest jego sprzedaż za walutę tradycyjną (USD) lub na której kurs jest korzystniejszy. Przelew trwa, np. 10 minut, w czasie których wartość 1,85 BTC wzrosła np. do 21 000 USD. W takim wypadku, przy sprzedaży BTC Wnioskodawca wykaże przychód w wysokości 21 000 USD (po przeliczeniu na PLN).

Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić wszystkich kryptowalut, na jakie następuje wymiana. Może to być bitcoin, litecoin, ethereum, ripple lub każda inna kryptowaluta. To, na jaką kryptowalutę będzie dokonywał zamiany, będzie uzależnione od kursu danej waluty w danym momencie, jej dostępności, szybkości przesyłu (w zależności od obciążenia sieci danej kryptowaluty czas ich przesyłu lub koszt przesyłu może być różny dla różnych kryptowalut). Obecnie Wnioskodawca w przypadku wymiany kryptowalut przychód ustala jako wartość rynkową zamienianej kryptowaluty w oparciu o notowania na … (jest – to strona, która pokazuje aktualny i historyczny kurs danej kryptowaluty w oparciu o notowania tej kryptowaluty na wielu giełdach kryptowalut). Dla ustalenia wysokości przychodu, Wnioskodawca stosuje średni kurs na … po jakim dana kryptowaluta była wymieniania na USD w momencie zamiany kryptowalut lub w najbliższym możliwym momencie do transakcji (notowania na … są aktualizowane co 5 minut). Jednocześnie, w celu przeliczenia przychodu na złote polskie, Wnioskodawca stosuje kurs, o którym mowa w art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Przychód jest więc ustalany dwustopniowo - najpierw w referencji do waluty obcej (np. USD), następnie następuje jego przeliczenie na złote polskie. Wartość przychodu jest jednocześnie tożsama z wartością kosztu uzyskania przychodu – zamiana kryptowaluty na inną, jest bowiem przez Wnioskodawcę traktowana jako sprzedaż pierwszej kryptowaluty i zakup drugiej kryptowaluty. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w ostatnim okresie pojawiły się giełdy oferujące możliwość sprzedaży lub zakupu Kryptowaluty XYZ bezpośrednio w referencji do EUR lub USD. Jeżeli giełdy te okażą się stabilne oraz kurs za Kryptowalutę XYZ nie będzie odbiegać od kursu na innych giełdach (w przeliczeniu najpierw, np. na BTC lub LTC, a potem na waluty tradycyjne), to Wnioskodawca w celu uniknięcia kilku zamian planuje dokonywać transakcji bezpośrednio przy wymianie na waluty tradycyjne (wciąż jednak brak jest notowań Kryptowaluty XYZ do PLN). Mechanizm ICO (specyficznego rodzaju crowdfundingu za pośrednictwem kryptowalut) zakłada, że Wnioskodawca przekazuje na dany projekt jakąś kryptowalutę (z reguły jest to ethereum) i w zamian otrzymuje tokeny danego projektu. W wielu przypadkach wzięcie udziału na wczesnej fazie ICO (w tzw. pre-ICO, pre-sale lub private sale) gwarantuje otrzymanie większej ilości tokenów niż w przypadku wzięcia udziału w głównej fazie ICO. Następnie otrzymane tokeny Wnioskodawca może sprzedać na giełdzie kryptowalutowej (w założeniu z zyskiem). Tokeny można także przechowywać i następnie zakupić za nie towary lub usługi (uzależnione jest to od warunków danego ICO). Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze zbyciem tokenów (badź to poprzez ich zamianę na inna kryptowalutę lub walutę tradycyjną, bądź to poprzez zapłatę tokenem za usługę lub towar związane z Jego działalnością gospodarczą). Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę to: koszt zakupu tokenów (w praktyce tokeny nabywa się poprzez zamianę za kryptowalutę), opłatę za przelew kryptowaluty, opłatę za przelew tokenów na portfel. Wnioskodawca nie wyklucza, że może ponosić także inne koszty, których nie jest w stanie określić na tę chwilę. W przeszłości Wnioskodawca dokonywał transakcji zakupu lub sprzedaży za waluty obce (głównie EUR i USD). W przyszłości także będzie dokonywał takich transakcji. Wnioskodawca nie wie jeszcze w jakiej walucie będzie otrzymywał cenę za sprzedane kryptowaluty - moga to być zarówno złotówki, jak i waluty obce. Biorąc jednak pod uwagę, że większość kryptowalut nie jest notowana w referencji do złotówki, znakomita większość transakcji to transakcje w walutach obcych (głównie EUR lub USD). Wnioskodawca będzie dokonywał obrotu za pośrednictwem giełd polskich (o ile takie będą jeszcze istniały w przyszłości) lub za pośrednictwem giełd zagranicznych. Mogą to być giełdy z USA, Malty lub innych krajów. Wnioskodawca nie jest w stanie wymienić wszystkich krajów rezydencji tych giełd. Mogą powstawać nowe giełdy, gdzie Wnioskodawca założy konto. Koszty, które Wnioskodawca będzie ponosił w związku z nabywaniem kryptowalut w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to: cena zakupu kryptowalut, prowizje giełd pobierane od każdej zawartej transakcji (zarówno transakcji, jak i zakupu) oraz prowizje za przelew kryptowalut na i z portfela, koszty za prowadzenie portfela. Wnioskodawca nie wyklucza ponoszenia także innych kosztów - nie jest jednak w stanie na obecnym etapie podać zamkniętego katalogu kosztów. W ramach realizacji umowy opcji Wnioskodawca ponosi głównie koszt zakupu samej Kryptowaluty XYZ - tj. łączna cena za jaką kupuje kryptowalutę (jej jednostki) oraz prowizja za przesył kryptowalut na portfel, a także ewentualna prowizja banku za przelew ceny. Bez poniesienia opisywanych kosztów Wnioskodawca nie będzie w stanie osiągnąć przychodów - są to bowiem koszty związane z zakupem samych kryptowalut (tj. łączna cena za jaką kryptowaluty zostały kupione), prowizja od każdej transakcji zakupu lub sprzedaży (zarówno giełdy, jak i kantory pobierają prowizje związaną z zakupem/sprzedażą kryptowalut; prowizja to określony procent wartości transakcji). Także opłaty związane z przelaniem kryptowalut z konta na giełdzie na portfel kryptowalutowy i z tego portfela na giełdę pobierane przez giełdę są związane z transakcjami kryptowalutowymi. Konto na giełdzie nie powinno być traktowane jako portfel - często zdarzają się kradzieże z giełd. Konieczne jest więc przechowywanie kryptowalut na posiadanym portfelu kryptowalut. Analogiczne uzasadnienie jest także dla ponoszenia opłat z tytułu przelania środków - waluty tradycyjnej, na i z rachunku na giełdzie. W przypadku zakupu Kryptowaluty XYZ od spółki zagranicznej Wnioskodawca będzie posiadał fakturę dokumentującą zakup tej Kryptowaluty.

W przypadku zakupu Kryptowaluty od zagranicznej spółki (tej, z którą Wnioskodawca ma zawartą umowę o współpracy) posiada fakturę i inne dane identyfikujące sprzedawcę. W przypadku transakcji zawieranych na giełdach kryptowalutowych, Wnioskodawca nie posiada danych o drugiej stronie transakcji - transakcje na giełdach są anonimowe.

Wnioskodawca ujmuje:

przychody ze zbycia kryptowalut w kolumnie 7 PKPiR;
koszty uzyskania przychodów związane z nabyciem kryptowalut w kolumnie 10 PKPiR.

Ujęcie przychodów w PKPiR następuje na podstawie ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ww. ustawy, świadczy On bowiem zarówno usługi zwolnione, jak i usługi opodatkowane lub usługi rozliczane w mechanizmie reverse charge. Wnioskodawca planuje w taki sam sposób ujmować dokonywane transakcje w PKPiR.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 12 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku):

Czy przychody ze sprzedaży lub zamiany Kryptowaluty XYZ ,a także innych kryptowalut, Wnioskodawca może zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej? (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)
Czy otrzymanie dodatkowego wynagrodzenia w kryptowalucie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód z tytułu działalności gospodarczej? (zdarzenie przyszłe)
W jaki sposób Wnioskodawca winien dokonać przeliczenia dodatkowego wynagrodzenia na walutę tradycyjną w sytuacji, gdy z zawartej umowy będzie wynikać jedynie wysokość tego wynagrodzenia w kryptowalucie? (zdarzenie przyszłe)
Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodu w związku z nabyciem Kryptowaluty XYZ w związku z uzyskaniem dodatkowego wynagrodzenia w przypadku późniejszej sprzedaży tej kryptowaluty? (zdarzenie przyszłe)
Czy nabycie Kryptowaluty XYZ w ramach realizacji umowy opcji zakupu nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
W jaki sposób Wnioskodawca ma dokonać przeliczenia na złote polskie przychodu z tytułu zamiany Kryptowaluty XYZ na inną kryptowalutę oraz wysokości poniesionego kosztu uzyskania przychodu w przypadku nabycia danej kryptowaluty w drodze zamiany? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
Czy sposób określenia momentu powstania obowiązku podatkowego wskazany przez Wnioskodawcę jest prawidłowy? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
W jaki sposób należy dokumentować wydatki na zakup kryptowalut, tak by mogły stanowić one koszt uzyskania przychodu oraz w którym momencie mogą one stanowić koszt uzyskania przychodu? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
Czy wydatki na zakup kryptowalut, w szczególności wydatki na zakup Kryptowaluty XYZ w ramach realizacji umowy opcji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
Czy ograniczenia wskazane w art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do transakcji zamiany kryptowalut za pośrednictwem giełdy kryptowalutowej? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
Czy sprzedaż kryptowalut, dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)
W jaki sposób Wnioskodawca winien ujmować transakcje kryptowalutowe w prowadzonej KPiR, w tym w szczególności, czy podstawą do ujęcia uzyskanych przychodów w KPiR może być ewidencja sprzedaży, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług? (zdarzenie przyszłe i stan faktyczny)

Przedmiotem niniejszej interpretacji są zagadnienia zawarte w pytaniach Nr 1-10 i Nr 12, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pytania Nr 11, dotyczącego podatku od towarów i usług, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Przychody ze sprzedaży (zamiany) Kryptowaluty XYZ, a także innych kryptowalut Wnioskodawca może zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Aby działalność mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższego, przychody z zakresu obrotu kryptowalutami należy zaliczyć do przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj.:

z dnia 29 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.421.2017.3.AP,

z dnia 23 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.404.2017.2.AP,

z dnia 5 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.365.2017.2.AC,

z dnia 3 stycznia 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.399.2017.2.EC,

z dnia 22 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.362.2017.2.DJD,

z dnia 24 listopada 2017 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.281.2017.1.EC.

Ad. 2)

Otrzymane przez Wnioskodawcę dodatkowe wynagrodzenie będzie stanowić przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychód zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od sposobu określenia wysokości dodatkowego wynagrodzenia przez strony umowy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na charakter prawny kryptowalut (które dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych nie są traktowane jako waluty tradycyjne), otrzymanie kryptowaluty jako dodatkowego wynagrodzenia od zagranicznego podmiotu za wykonane usługi powinno być traktowane jako transakcja barterowa. Wnioskodawca świadczy usługę programistyczną, zaś zagraniczny podmiot sprzedaje Wnioskodawcy kryptowalutę. Zastosowanie znajdzie więc art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze (...).

Ad. 3)

Jak wskazywano powyżej, Wnioskodawca nie wie jeszcze, czy wartość dodatkowego wynagrodzenia za świadczone usługi zostanie określona w umowie (aneksie do umowy) w USD i następnie jedynie wypłacona w kryptowalutach, czy też dodatkowe wynagrodzenie zostanie określone w umowie (aneksie do umowy) bezpośrednio w kryptowalucie. W tym drugim przypadku, po stronie Wnioskodawcy może się więc pojawić obowiązek przeliczenia wartości Kryptowaluty XYZ, otrzymanej tytułem dodatkowego wynagrodzenia na waluty tradycyjne (tak, by możliwe było wskazanie wartości usługi na fakturze i tym samym wysokości osiągniętego przychodu).

Oznacza to, że w opisywanym przypadku, Wnioskodawca powinien określić wartość należnego Mu wynagrodzenia dodatkowego, zgodnie z art. 11 ust. 2 -2b ww. ustawy.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca powinien ustalić wysokość należnego Mu przychodu poprzez ustalenie ceny rynkowej Kryptowaluty XYZ. W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że brak jest jednego oficjalnego kursu wymiany kryptowaluty - na każdej z giełd stosowany jest inny kurs. Kursy te z reguły są do siebie zbliżone, jednakże możliwe są sytuacje, w których kursy pomiędzy giełdami znacznie się różnią (wynika to z niezależności poszczególnych giełd względem siebie, rożnego wolumenu transakcji, etc.). Jednocześnie, istnieją strony internetowe, takie jak np. ..., na których możliwe jest ustalenie aktualnej średniej ceny danej kryptowaluty. Strony te „zbierają” informacje w czasie rzeczywistym o kursie danej waluty na największych giełdach i ustalają średnią cenę danej kryptowaluty. Strony te są niezależne od Wnioskodawcy, a publikowane przez nie dane odzwierciedlają rynkowy i aktualny średni kurs na danej kryptowalucie (możliwa jest także analiza kursów historycznych; kurs jest aktualizowany co kilka minut). Jednocześnie kurs taki prezentowany jest jedynie w referencji do innych kryptowalut (głównie Bitcoina lub Ethereum) lub walut obcych, takich jak dolar, Euro lub juan. W odniesieniu do Kryptowaluty XYZ nie jest publikowany kurs tej waluty w stosunku do złotówki. Jedynie kursy nielicznych kryptowalut są prezentowane w parze do złotówki (np. BTC/PLN, LTC/PLN). W ocenie Wnioskodawcy, skorzystanie z ww. stron jest najbardziej miarodajną i rzetelną możliwością ustalenia rynkowego kursu danej kryptowaluty. W ocenie Wnioskodawcy, w opisywanej sytuacji, powinien On ustalić wartość przyznanego Mu dodatkowego wynagrodzenia w oparciu o ceny rynkowe Kryptowaluty XYZ. W celu ustalenia wartości rynkowej otrzymanego dodatkowego wynagrodzenia określonego w kryptowalucie, Wnioskodawca powinien zweryfikować aktualny średni kurs Kryptowaluty XYZ na stronie ... (lub innej stronie tego typu) w momencie uzyskania przychodu (wystawienia faktury) w referencji do jednej z walut obcych (np. USD). Przy czym Wnioskodawca, w przypadku wielokrotnego uzyskania dodatkowego wynagrodzenia każdorazowo będzie korzystał z takich samych zasad (tj. będzie korzystał z tej samej strony internetowej oraz ustalał kurs w oparciu o tę samą walutę obcą - np. USD). Tak ustalona wartość stanowić będzie przychód Wnioskodawcy wskazany na fakturze jako wartość netto świadczonych przez Niego usług.

Jednocześnie, w celu przeliczenia ww. dodatkowego wynagrodzenia na złote polskie, Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować kurs, o którym mowa w art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Ustalenie przychodu w walucie polskiej będzie więc przebiegało dwustopniowo - tj. najpierw poprzez ustalenie wartości Kryptowaluty XYZ do waluty tradycyjnej (np. USD/EUR) i następnie poprzez przeliczenie do PLN, z uwzględnieniem art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4)

Jak wskazywano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na charakter prawny kryptowalut (które dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych nie są traktowane jako waluty tradycyjne), otrzymanie kryptowaluty jako dodatkowego wynagrodzenie od zagranicznego podmiotu za wykonane usługi powinno być traktowane jako transakcja barterowa. Wnioskodawca świadczy usługę programistyczną, zaś zagraniczny podmiot sprzedaje Wnioskodawcy Kryptowalutę XYZ.

Jak wskazywano powyżej, z tytułu otrzymania dodatkowego wynagrodzenia Wnioskodawca wykaże przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej wartości usługi programistycznej (w praktyce - wysokości dodatkowego wynagrodzenia). Kryptowaluta XYZ będzie bowiem wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym możliwość uwzględnienia ww. wartości, jako kosztu uzyskania przychodu, będzie uzależniona od jego prawidłowego udokumentowania.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 20 października 1993 r., Nr PO 2/4-8010-01097/93 (SIP Lex nr 1269), w którym wskazano, że: „Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416), za przychód w rozumieniu tej ustawy uważa się nie tylko pieniądze i wartości pieniężne, lecz także wartość świadczeń w naturze, obliczoną na podstawie przeciętnych cen stosowanych w dacie osiągnięcia przychodu w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia. W zakresie działalności gospodarczej dotyczy to w szczególności tzw. transakcji barterowych, polegających na wymianie określonej ilości towarów na określoną ilość innych towarów, które występują najczęściej w umowach eksportowo-importowych. Z zasady ustanowionej w art. 14 ust. 1 ww. ustawy wynika, że w takim przypadku za przychód uważa się wartość należnych świadczeń w naturze z tytułu świadczeń wzajemnych wykonanych w ramach tej działalności. Dochodem natomiast w rozumieniu art. 9 ust. 2 ustawy jest różnica pomiędzy tak ustalonym przychodem, a kosztami nabycia towarów, pomniejszona o koszty sprzedaży. W razie zaś, gdy podatnicy dokonują następnie sprzedaży (na rynku krajowym lub na eksport) towarów otrzymanych w zamian za towary wysłane w wykonaniu transakcji barterowych, przy ustalaniu dochodu z tej sprzedaży dla celów obliczenia podatku dochodowego, za koszt nabycia tych towarów uważa się obliczoną jak wyżej wartość świadczenia wzajemnego w naturze z dnia jego wykonania. W takim bowiem przypadku podatnicy wykonują dwa odrębne, choć powiązane ze sobą świadczenia, mające charakter szczególnego rodzaju sprzedaży, w pierwszym przypadku - sprzedaż towarów w ramach transakcji barterowej, za które zapłata następuje w naturze w postaci innych towarów, w drugim zaś - sprzedaż na rynku krajowym lub na eksport towarów otrzymanych w zamian za towary sprzedane w ramach transakcji barterowej. W pierwszej i drugiej fazie obrotu sprzedający uzyskuje dochód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.”

Pismo to zostało wydane co prawda w 1993 r., jednak jego tezy pozostają cały czas aktualne - zasadnicza treść omawianych przepisów nie uległa zmianie.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie Wnioskodawca dodał, że Jego stanowisko poparte ww. pismem Ministerstwa Finansów wynika z art. 11, art. 14 ust. 1, art. 9 ust. 2 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad.5)

Zakup Kryptowaluty XYZ w ramach realizacji przyznanej Mu opcji, w sytuacji gdy cena zakupu jest niższa od wartości rynkowej, nie powoduje po Jego stronie powstania przychodu.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężna innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;w
w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, ww. przepisy nie znajdą w analizowanej sprawie zastosowania - zakup danej kryptowaluty po cenie niższej niż rynkowa nie prowadzi bowiem po Jego stronie do powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia lub przychodu z częściowo nieodpłatnego świadczenia.

Jednocześnie, analiza przytoczonych powyżej przepisów wskazuje jednoznacznie, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 11 ust. 2 -2b ww. ustawy, za przychód uznaje się wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych, nieodpłatnych świadczeń jeżeli zostaną spełnione łącznie dwa warunki:

świadczenie ma wymierną korzyść dla podatnika oraz
podatnik musi tę korzyść (świadczenie) „otrzymać.”

Jak wskazuje się w orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2729/15), pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w ww. przepisach, nie zostało zdefiniowane. Analiza judykatury, jak i piśmiennictwa na kanwie tych przepisów, raczej nie nasuwa wątpliwości, że pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - Dz. U. Nr 16, poz. 93, z póżn. zm.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Dla uznania więc, że dane świadczenie jest nieodpłatne bądź częściowo nieodpłatne, konieczne jest stwierdzenie, że w wyniku zdarzenia prawnego, czy zjawiska gospodarczego podatnik uzyskał korzyść majątkową kosztem innego podmiotu lub też uzyskał nieodpłatne (częściowo nieodpłatne), to jest niezwiązane z kosztami (całkowitymi kosztami) lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06). Przysporzenie to musi zatem być rzeczywiste, a nie tylko potencjalne. Podobnie ten element pojęcia nieodpłatnego świadczenia postrzegany jest w piśmiennictwie. Zdaniem A. Marczaka, przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe podatnika, które powiększy wartość jego majątku lub zmniejszy jego zobowiązania, i które będzie miało charakter ostateczny. Innymi słowy, o przychodzie można mówić tylko wtedy, kiedy podatnik wzbogacił się i stanowi to jego dodatkowy, definitywny majątek (zob. A. Marczak, Świadczenia rzeczowe - podatkowy ambaras w życiu menadżera, Przegląd Podatkowy 2013, nr 5, str. 10 -15)”.

W tym kontekście należy wskazać, że brak jest podstaw do uznania zakupu kryptowalut po określonej cenie za otrzymanie przez Wnioskodawcę świadczenia, które ma wymierną korzyść. Kryptowaluty mogą wygenerować po stronie Wnioskodawcy przychód, jednakże dopiero w momencie ich ewentualnego zbycia. Jednocześnie z uwagi na znaczne wahania rynkowe (gdzie spadki mogą sięgać nawet 70%), nie można uznać, by zakup kryptowalut po danej cenie stanowił rzeczywiste przysporzenie.

W przypadku kryptowalut, moment uzyskania dochodu z ich zbycia (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia. Kryptowaluty mogą wygenerować dochód podlegający opodatkowaniu w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. W ocenie Wnioskodawcy, w momencie nabycia kryptowalut (nawet na preferencyjnych zasadach) przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje Wnioskodawca, jest jedynie potencjalne (hipotetyczne).

Uznanie, że przychód po stronie Wnioskodawcy powstaje w momencie nabycia kryptowalut w ramach realizacji umowy opcji prowadziłby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie ich uzyskania nie osiągnął. Zakup kryptowalut po określonej cenie nie daje żadnych korzyści, w przypadku tych składników majątku przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia (w tym zamiany). Przy czym, w praktyce, z uwagi na wahania rynkowe, brak jest możliwości określenia, czy Wnioskodawca na takim zbyciu rozpozna kiedykolwiek przychód.

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie kryptowalut pozwala ustalić, jaki dochód osiągnął Wnioskodawca. Zakup kryptowalut na podstawie umowy opcji nie daje żadnego przychodu. W chwili nabycia kryptowalut Wnioskodawca nie wie, czy i jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości.

W tym kontekście niezwykle istotne jest także stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym, istnieje w prawie polskim „zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości tym samym podatkiem. (...) Na tle prawa podatkowego konstytucyjna zasada równości oznacza postulat zachowania równomierności w opodatkowaniu podatkami przez wprowadzenie powszechnego i proporcjonalnego opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza opodatkowanie wszystkich podatników na tych samych zasadach (por. postanowienie NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 525/10). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyrok z dnia 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 972/09) wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi też w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (tak NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2729/15, a także wyrok NSA z 26 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1725/14, wyrok z 10 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2243/14, z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3675/14 oraz z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1717/15). Z przytoczonych wyroków wynika jednoznaczna zasada zakazu podwójnego opodatkowania dochodu z tego samego źródła.

Przenosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, inna interpretacja niż ta zaprezentowana przez Niego doprowadziłaby do sytuacji, w której ten sam przychód (dochód) byłby opodatkowany dwukrotnie - pierwszy raz w momencie nabycia kryptowalut, drugi zaś w momencie ich późniejszej sprzedaży. Sytuacja taka nie może mieć miejsca. Wykładnia taka jest w ocenie Wnioskodawcy niedopuszczalna.

Przytaczane powyżej wyroki odnosiły się co prawda do akcji kupowanych w ramach programów motywacyjnych, jednakże w ocenie Wnioskodawcy, zasady podkreślone w tych wyrokach – w szczególności zakaz podwójnego opodatkowania dochodu z tego samego źródła, są uniwersalne i powinny znaleźć zastosowanie także w niniejszej sprawie.

Będzie to widoczne zwłaszcza w sytuacji, w której Wnioskodawca zdecydowałby się sprzedać zakupione kryptowaluty zaraz po ich nabyciu. Odmienna interpretacja niż zaprezentowana przez Wnioskodawcę, doprowadziłaby do paradoksu, w którym Wnioskodawca kupując kryptowaluty (ponosząc wydatek) musiałby rozpoznać przychód (dochód) i następnie, sprzedając kryptowaluty, np. 1 godzinę później, musiałby tę samą wartość wykazać ponownie, jako przychód. Z drugiej strony, na rynku kryptowalut możliwa byłaby także sytuacja, w której Wnioskodawca kupiłby kryptowaluty za daną cenę (niższą niż cena rynkowa), musiałby rozpoznać przychód (dochód) i następnie, sprzedając kryptowaluty, np. 1 godzinę później wykazałby stratę (np. z uwagi na znaczny spadek wartości). Te proste dwa przykłady w naoczny sposób pokazują, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ad. 6)

W ocenie Wnioskodawcy, zamiana kryptowaluty na inną kryptowalutę powoduje po Jego stronie konieczność wykazania przychodu (zamiana posiadanej kryptowaluty jest traktowana jako jej zbycie), oraz wykazania kosztu uzyskania przychodu z tytułu nabycia drugiej kryptowaluty (z zastrzeżeniem spełnienia warunków do potraktowania danej kryptowaluty jako kosztu).

Przenosząc powyższe na przykład liczbowy (zakładamy, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów), rozliczenie Wnioskodawcy wyglądałoby następująco:

1 stycznia - nabycie 10 LTC za kwotę 7 000 zł - kwota 7 000 zł stanowi koszt uzyskania przychodów,

20 lutego - zamiana 10 LTC na 0,5 BTC - Wnioskodawca powinien wykazać przychód z tytułu zbycia 10 LTC, jednocześnie ta sama wartość będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu,

1 marca - sprzedaż 0,5 BTC za 20 000 zł - Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania przychodu w wysokości 20 000 zł.

W analizowanej powyżej sytuacji, największą trudnością jest ustalenie wartości uzyskanego przychodu z tytułu zbycia 10 LTC i tym samym wysokości poniesionego kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem 0,5 BTC.

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest przepisu, który w sposób bezpośredni odnosiłby się do zasad przeliczania przychodu lub kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do kryptowalut w sytuacji zamiany jednej kryptowaluty na drugą. W takiej sytuacji, Wnioskodawca winien jako przychód z tytułu zbycia 10 LTC wykazać wartość rynkową uzyskanego przychodu (na podstawie art. 14 ust 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ta sama kwota będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do 0,5 BTC. Dla ustalenia wysokości przychodu oraz wysokości kosztu uzyskania przychodów, Wnioskodawca powinien zastosować średni kurs po jakim dana kryptowaluta była wymieniania na walutę tradycyjną w momencie zamiany kryptowalut.

W pierwszej kolejności, Wnioskodawca powinien zastosować kurs w referencji do złotych polskich. Jeżeli na danej giełdzie brak jest możliwości ustalenia kursu w referencji do złotych polskich, Wnioskodawca zastosuje kurs w referencji do innej waluty tradycyjnej (np. USD). Jednocześnie, w celu przeliczenia przychodu lub kosztu uzyskania przychodów na złote polskie, Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować kurs, o którym mowa w art. 11a ust. 1 lub ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (w odniesieniu do przychodów) lub z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów).

Ustalenie przychodu lub poniesienie kosztu uzyskania przychodów może więc przebiegać dwustopniowo - tj. najpierw poprzez ustalenie wartości kryptowaluty do waluty tradycyjnej (np. USD/EUR) i następnie poprzez przeliczenie do PLN z uwzględnieniem art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przekładając powyższe na przykład przytoczony powyżej, dla wyliczenia przychodu uzyskanego na zamianie 10 LTC na 0,5 BTC Wnioskodawca powinien:

Ustalić średni kurs po jakim LTC lub BTC było wymieniane na walutę tradycyjną w momencie dokonania zamiany kryptowalut na giełdzie, na której doszło do wymiany.
Przy czym w pierwszej kolejności Wnioskodawca powinien ustalić tę wartość w referencji do złotówki, a jeżeli brak jest referencji (kursu) do złotych polskich, Wnioskodawca powinien ustalić notowanie kryptowaluty w relacji do innej waluty tradycyjnej (np. USD).
Następnie, tak ustalona wartość przychodu (stanowiąca równocześnie koszt uzyskania przychodu) winna być przeliczona na złote polskie przy zastosowaniu kursu, o którym mowa w art. lla ust. 1 lub ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (w odniesieniu do przychodów) lub z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów).

Zdaniem Wnioskodawcy uzasadnienie prawne do pytania Nr 3 i 4 znajdzie odpowiednie zastosowanie do niniejszego pytania.

Ad. 7)

Przychód z działalności na kryptowalutach powstaje, co do zasady, w momencie zbycia kryptowaluty, a więc w momencie:

sprzedaży kryptowaluty,

zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę, altcoina, token, etc.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. le, lh-lj i ln-lp, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

wystawienia faktury albo
uregulowania należności.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia zdarzeń wskazanych w ww. art. 14 ust. 1c ww. ustawy, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że w przypadku Wnioskodawcy, datą powstania przychodu będzie, co do zasady, dzień zbycia prawa majątkowego (kryptowaluty) (o ile wcześniej Wnioskodawca nie wystawi faktury lub nie zostanie uregulowana należność na Jego rzecz). Jednocześnie, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zbycie należy rozumieć szeroko - zbyciem nie jest bowiem jedynie sama sprzedaż kryptowalut, ale i ich zamiana na inną kryptowalutę.

Powyższe zostało także potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

29 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.519.2017.1.AP,

23 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.517.2017.1.AP,

9 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT1-2.4012.756.2017.2.JSZ,

22 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.493.2017.1.DJD,

20 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.432.2017.1.AP,

28 listopada 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.288.2017.3.DJD.

Ad. 8 i 9)

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na zakup kryptowalut ponoszone w ramach działalności gospodarczej będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile:

zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tzn. pozostają w związku z osiąganymi przychodami z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, oraz

nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów,

zostały odpowiednio udokumentowane,

zostały poniesione z uwzględnieniem zasad (ograniczeń) wynikających z art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że obrót wirtualną walutą odbywa się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów - ujęcie kosztów będzie odbywać się „na bieżąco”. Dokumentowanie wydatków ma zaś następować z uwzględnieniem zasad wskazanych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, dalej: „Rozporządzenie”).

W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w § 17 ust. 1 wskazują, że zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi (do kol. 10), z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Gdy przedmiotem działalności jest handel kryptowalutami, Wnioskodawca po stronie kosztów uzyskania przychodów, stosuje takie zasady ich ujmowania, jakie obowiązują w przypadku towarów handlowych.

Jednocześnie możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodów będzie uwarunkowana odpowiednim udokumentowaniem poniesionych kosztów. Fakt poniesienia kosztów może zostać potwierdzony poprzez posiadanie stosownych dokumentów, takich jak faktury, rachunki.

Katalog dokumentów stanowiących podstawę do księgowania kosztów określa m.in. § 12, § 13 i § 14 Rozporządzenia. I tak, zgodnie z § 12 ust. 3 Rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są m.in.:

faktury/faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub (...)
inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

-oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Jednocześnie, zgodnie z § 13 Rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
dowody przesunięć;
dowody opłat pocztowych i bankowych;
inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz
dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższych przepisów, za prawidłowo udokumentowane należy uznać wszelkie koszty, które zostały udokumentowane za pomocą dowodów księgowych wskazanych powyżej, a więc przykładowo: faktur (np. dokumentujących prowizję pobieraną przez giełdę lub zakup kryptowaluty następujący od innego przedsiębiorcy z pominięciem pośrednika w postaci giełdy), a także tzw. innych dowodów opłat potwierdzające wysokość ceny zapłaconej za dane kryptowaluty wskazane w Rozporządzeniu.

W szczególności, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na zakup kryptowalut w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego i udokumentowane fakturą wystawioną przez sprzedawcę kryptowalut, takie jak wydatki na zakup Kryptowaluty XYZ w ramach realizacji umowy opcji, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

z dnia 24 listopada 2017 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.281.2017.1.EC,

z dnia 29 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2.1.4011.520.2017.1.AP,

z dnia 5 stycznia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.453.2017.1.AC.

Ad. 10)

W przypadku zamiany kryptowalut, których wartość przekracza 15 000 zł poprzez konto na giełdzie kryptowalutowej (zagranicznej lub polskiej), możliwe jest zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pomimo że płatność nastąpiła z pominięciem rachunku bankowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm., dalej: „u.s.d.g.”) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Z kolei, zgodnie z art. 22p ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody - w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazuje natomiast, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy:

stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
jednorazowa wartość transakcji, bez wzglądu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Mając na uwadze powyższe, dla oceny, czy przepis art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej będzie miał zastosowanie w sytuacji Wnioskodawcy, kluczowa jest ocena, czy uregulowanie zobowiązania w formie zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutą może podlegać tym ograniczeniom. W takiej sytuacji brak jest bowiem płatności rozumianej jako zapłata pieniądzem. Zapłata za daną kryptowalutę lub token, dokonywana jest poprzez przekazanie innej kryptowaluty (tokenu) o tej samej wartości. Nie można więc twierdzić, że doszło do płatności sensu stricto - płatność nastąpiła ale z pominięciem przekazania pieniądza, a poprzez przekazanie prawa majątkowego. Zamiana nie jest więc objęta ograniczeniami wynikającymi z ww. przepisów. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, znajduje także pośrednio potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez Ministerstwo Finansów w komunikacie z dnia 13 października 2016 r. dostępnym na stronie Ministerstwa Finansów (pod linkiem http://www.finanse.mf.gov.pl/pl/web/blp/ministerstwo-finansow/ wiadomosci/aktualnosci/-/asset _publisher/M1vU/content/id/5807440).

W komunikacie tym stwierdzono, że „Regulacje te (dotyczące ograniczenia do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych z pominięciem rachunku bankowego – przyp. Wnioskodawcy) zatem nie znajdą zastosowania do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym. W związku z tym formy uregulowania zobowiązań, takie jak m.in. kompensata (potrącenie), czy wymiana barterowa nie są objęte omawianymi przepisami. Jakkolwiek dochodzi wówczas do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności”, które mogłyby być objęte zakresem tych regulacji.

Natomiast w przypadku płatności, które odbywają się za pomocą instrumentów płatniczych, związanych z rachunkami płatniczymi, takimi jak m.in, karty płatnicze, jak również płatność, dokonywanych poprzez systemy pośredniczące w płatnościach, takie jak …, …, itp., będzie spełniony wymóg dokonania ich za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Z powyższego jednoznacznie wynika więc, że zamiana kryptowaluty na inną kryptowalutę za pośrednictwem giełdy, nie podlega ograniczeniom wynikającym z art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 12)

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, w prawidłowy sposób uwzględnia i zamierza uwzględniać przychody z tytułu zbycia kryptowalut (w tym Kryptowaluty XYZ) i koszty uzyskania przychodów w PKPiR, tj. w prawidłowy sposób ujmuje i zamierza ujmować:

przychody ze zbycia kryptowalut w kolumnie 7 PKPiR - jest ona bowiem przeznaczona do ujmowania (wpisywania) przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług;
kosztu uzyskania przychodów w kolumnie 10 PKPiR - jest ona bowiem przeznaczona do ujmowania (wpisywania) zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

Przy czym ujęcie przychodów w PKPiR może następować na podstawie ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca jest bowiem zobowiązany do prowadzenia takiej ewidencji - świadczy On bowiem zarówno usługi zwolnione, jak i usługi opodatkowane lub usługi rozliczane w mechanizmie reverse charge). Zgodnie z § 21 ust. 1 Rozporządzenia, jeżeli podatnik prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 1 lub 3 ustawy o VAT, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży towarów i usług mogą być dokonywane na koniec miesiąca łączną kwotą wynikającą z miesięcznego zestawienia sporządzonego na podstawie danych wynikających z tej ewidencji.

Powyższe wynika bezpośrednio z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z § 17 ust. 1 i § 21 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy, że koszty uzyskania przychodów zdefiniowane zostały przez ustawodawcę w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), zgodnie z którym są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego wynika, że przesłanką konieczną do zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Każdorazowa ocena wydatków poniesionych przez podatnika wymaga zatem dokonania indywidualnej analizy. Dla celów dowodowych, powinny one być udokumentowane. Podkreślić należy, że czym innym jest sposób ewidencjonowania danych kosztów podatkowych. Jeżeli nawet dany dokument nie stanowi dowodu księgowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2013 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r. poz. 728), nie oznacza to, że nie może on dokumentować poniesienia kosztu podatkowego. O tym co stanowi koszt w rozumieniu przepisów podatkowych, nie decydują regulacje zawarte w rozporządzeniu.

Ponadto, zauważyć należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą się różniły od zdarzeń, które wystąpią w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałych zdarzeń. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wskazać również należy, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami, Organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień, ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów, czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź Organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co napisano we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Dodać należy należy, że interpretacja stanowi wyłącznie odpowiedź na zadane pytania w kontekście przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy, inne kwestie nieobjęte pytaniami, nie podlegały ocenie.

Końcowo należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń zawartych we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do pytania Nr 6, z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość, bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin