Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.310.2018.2.MST
z 2 sierpnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.), uzupełnionym 12 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia w jakim momencie Wnioskodawca może skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej dotyczącej prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia w jakim momencie Wnioskodawca może skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej dotyczącej prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.310.2018.1.MST wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową. Posiada siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym. Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”) i posiada udział w jej zyskach i stratach.

Spółka komandytowa prowadzi działalność w branży IT. Spółka komandytowa nabywa licencje na aplikacje użytkowe wykorzystywane w przedsiębiorstwach. Aplikacje te mają zamknięty zbiór funkcji użytkowych (dalej: „Aplikacje pierwotne”). Spółka oferuje te aplikacje swoim kontrahentom.

Jednocześnie jednak, w Spółce komandytowej utworzony został dział, który po zapoznaniu z Aplikacjami pierwotnymi oraz opinią swoich klientów oraz innych użytkowników rozbudowuje Aplikacje pierwotne dodając do niej kolejne funkcjonalności.

Prace zmierzające do zwiększenia użyteczności Aplikacji pierwotnych traktowane są jako prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

Prace te spełniają bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, definicję prac rozwojowych. Stanowią bowiem, jego zdaniem, nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
  
  

W wyniku działań Spółki komandytowej i jej personelu, istniejące na rynku Aplikacje pierwotne są rozbudowywane o dodatkowe funkcje i możliwości.

Spółka oferuje takie rozbudowane aplikacje swoim klientom już jako nowy produkt wytworzony na bazie Pierwotnej aplikacji. Produkt rozbudowany o nowe funkcje jest bardziej atrakcyjny dla klientów, gdyż pozwala im wykonać większą ilość zadań niż aplikacja w wersji pierwotnej. Możliwe jest również, że podmioty korzystające już z Aplikacji pierwotnej nabędą od Spółki komandytowej jedynie dodatek, który pozwoli takiemu podmiotowi korzystać z dodatkowych funkcji.

Wnioskodawca kosztów prac rozwojowych nie zalicza na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów, tj. nie stosuje zasad rozliczania tych kosztów wynikających z art. 15 ust. 4a pkt 1 u.p.d.o.p. Nie rozlicza kosztów tych prac w miesiącu, w którym zostały poniesione ani począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy.

Wnioskodawca zamierza koszty prac rozwojowych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, jeżeli wynik zakończonych prac rozwojowych będzie pozytywny.

W przypadku negatywnego efektu prowadzonych prac rozwojowych Wnioskodawca zamierza ich koszty ująć w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone.

Wśród kosztów prac rozwojowych Wnioskodawca rozpoznaje również koszty wynagrodzeń pracowników, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.f.”). Oznacza to, że Wnioskodawca nie rozpoznaje kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych wynagrodzeń, lecz ujmuje je w koszty prac rozwojowych i zamierza rozliczyć w rachunku podatkowym w przyszłości wraz z pozostałymi kosztami prac rozwojowych. W przypadku osób zaangażowanych w działalność operacyjną i działalność rozwojową prowadzoną przez Spółkę komandytową, Wnioskodawca jedynie część ich wynagrodzeń uznaje za koszt uzyskania przychodów zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 4g u.p.d.o.f. (winno być u.p.d.o.p.), a pozostałą część zalicza do kosztów prac rozwojowych. W części w jakiej wynagrodzenie pracownika uznano za koszt prac rozwojowych, Spółka zamierza rozliczyć je w kosztach uzyskania przychodów łącznie z innymi kosztami prac rozwojowych opisanymi wyżej.

Z tytułu prowadzonych prac rozwojowych, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej wynikającej z art. 18d u.p.d.o.p.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 lipca 2018 r. – data wpływu 12 lipca 2018 r., wskazano, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W jakim momencie, Wnioskodawca może skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej dotyczącej prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, może skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej dotyczącej prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym w okresie, w jakim wydatki na te prace rozwojowe zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym rozliczać w rachunku podatkowym poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. (winno być art. 18d ust. 2), za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
   
2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
   
3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
   
4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
   
   

Ponadto, na podstawie art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., kosztami kwalifikowanymi są również dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Istotne jest również, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (art. 18d ust. 5 i 6 u.p.d.o.p.).

Biorąc pod uwagę, że przepisy u.p.d.o.p., odnoszą się do podstawowego okresu rozliczeniowego jakim jest rok podatkowy, zasadne jest ustalenie, w jakim momencie poszczególne wydatki na działalność badawczo-rozwojową, mogą być ujęte w uldze na cele badawczo-rozwojowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. (winno być 2018 r.), odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W u.p.d.o.p., ustawodawca zawarł specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania kosztów prac rozwojowych na cele podatkowe. Może się to odbyć:

• w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
• jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
• poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3, od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
  
  

Zasadniczo, jeśli prace rozwojowe zostaną zakończone wynikiem pozytywnym i pozostałe warunki określone w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., będą spełnione, koszty prac rozwojowych stanowić będą wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m u.p.d.o.p., będą kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym uznać należy, że prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest warunkowane tym, aby:

• podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową mieściły się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym w przepisach u.p.d.o.p.,
• koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
• podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
• w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
• podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,
• koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
  
  

U.p.d.o.p. nie przewiduje dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów ani momentu ich poniesienia.

W związku z tym, zasadne wydaje się, aby koszty kwalifikowane rozliczyć na zasadach analogicznych jak KUP, tj. w danym roku podatkowym odliczyć te wydatki w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, które w tym roku stanowiły KUP.

W niniejszej sprawie, Wnioskodawca, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym planuje zaliczać do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie ponosił koszty prac rozwojowych, które będą stanowiły w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów (poprzez odpisy amortyzacyjne), to w rozliczeniu za ten rok podatkowy będzie mógł skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Wracając do art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane, oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w stosunku do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

W konsekwencji, skoro koszty prac rozwojowych Wnioskodawca będzie zaliczał do KUP poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, to prawo do ich odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będzie przysługiwało w roku dokonywania tych odpisów, stosownie do treści art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.