Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.400.2018.2.AR
z 22 sierpnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z 10 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2018 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 29 czerwca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.400.2018.1.AR.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 10 lipca 2018 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy występują Urząd Gminy oraz inne jednostki budżetowe, tj. gminne jednostki oświatowe oraz ośrodek pomocy społecznej.

Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała tzw. centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), tj. rozpoczęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi.

Gmina jest inwestorem w zakresie systematycznej rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na swoim terenie. Obecnie Gmina jest na etapie realizacji projektu pn. „…”, w związku z którym złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków unijnych objętych Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT będzie stanowił koszt niekwalifikowalny inwestycji. Planowany okres realizacji tej inwestycji to lata 2018-2019. W tym okresie Gmina będzie ponosić wydatki na realizację przedsięwzięcia i w rezultacie będzie otrzymywać faktury VAT „zakupowe” z tytułu realizacji inwestycji, które będą wystawiane z podaniem danych Gminy jako nabywcy. Po zakończeniu robót wykonana inwestycja pozostanie własnością Gminy.

Odcinki powstałej w ramach opisanej powyżej inwestycji sieci wodociągowej (dalej: „Infrastruktura”) będą służyły realizowanej przez Gminę odpłatnej dostawie wody do podmiotów niebędących jednostkami organizacyjnymi Gminy, np. do domów należących do mieszkańców Gminy (dalej: „odbiorcy zewnętrzni”), jak również do budynków należących do Gminy, w szczególności do Szkoły Podstawowej w U. będącej jednostką budżetową Gminy realizującą statutową działalność oświatową. Infrastruktura będzie zatem służyła w szczególności do odpłatnego świadczenia usług doprowadzania wody do odbiorców zewnętrznych, która to czynność stanowi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, jak również do świadczenia usług doprowadzania wody do jednostki budżetowej Gminy, poprzez którą Gmina realizuje również zadania oświatowe stanowiące z punktu widzenia Gminy działalność inną niż gospodarcza, tj. działalność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Według wstępnych kalkulacji, prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm. – dalej: „Rozporządzenie”) na podstawie danych za 2017 r. może wynieść mniej niż 2%.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Na pytanie nr 1 zawarte w wezwaniu cyt. „Jaki podmiot świadczy/będzie świadczył usługi w zakresie doprowadzania wody z wykorzystaniem powstałej w ramach projektu sieci wodociągowej, Gmina (urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostka budżetowa łub zakład budżetowy)?” Wnioskodawca wskazał „Gmina poprzez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.”

Spośród budynków należących do jednostek organizacyjnych Gminy do sieci wodociągowej powstałej w ramach inwestycji będzie podłączona wyłącznie Szkoła Podstawowa w U. (jednostka budżetowa).

W Szkole Podstawowej w U. aktualnie wykonywane są wyłącznie czynności zwolnione z opodatkowania (np. sprzedaż obiadów na rzecz kadry pedagogicznej) oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT (statutowa działalność oświatowa szkoły podstawowej). Niemniej, Gmina nie wyklucza, że w przyszłości może wystąpić incydentalnie w tej szkole działalność opodatkowana VAT (np. incydentalny wynajem sali).

W Szkole Podstawowej w U. wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT (statutowa działalność oświatowa szkoły podstawowej).

Na chwilę obecną w Szkole Podstawowej w U. nie jest prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana VAT, niemniej, jeżeli incydentalnie taka działalność miałaby miejsce, wówczas Gmina nie będzie w stanie określić odrębnie kwoty podatku naliczonego związanej z czynnościami opodatkowanymi oraz odrębnie z czynnościami zwolnionymi od podatku.

Na pytanie nr 6 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Z wniosku wynika, że prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników na podstawie danych za 2017 r. może wynieść mniej niż 2%. Jeżeli tak obliczona proporcja nie przekroczy 2%, to proszę wskazać, czy Wnioskodawca uzna, że wynosi ona 0%?” Wnioskodawca wskazał: „Wnioskodawca nie uzna, że wynosi ona 0%.”

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gminie będzie przysługiwało częściowe (według „prewspółczynnika” właściwego dla Urzędu Gminy) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury, również w sytuacji, gdy wysokość prewspółczynnika Urzędu Gminy, skalkulowanego w oparciu o przepisy rozporządzenia, wyniesie mniej niż 2% (lecz więcej niż 0%)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało częściowe (według „prewspółczynnika” właściwego dla Urzędu Gminy) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury, również w sytuacji, gdy wysokość prewspółczynnika Urzędu Gminy, skalkulowanego w oparciu o przepisy rozporządzenia, wyniesie mniej niż 2% (lecz więcej niż 0%).

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

• zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
• pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.
  
  

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zdaniem Gminy, wszystkie ww. przesłanki w odniesieniu do Infrastruktury zostały spełnione. Tym samym Gmina będzie miała możliwość odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę Infrastruktury. Jako że Infrastruktura będzie przez Gminę wykorzystywana jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (świadczenie odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych) oraz czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (dostarczanie wody na potrzeby jednostki budżetowej Gminy realizującej w szczególności zadania oświatowe pozostające poza zakresem opodatkowania VAT), Gmina rozumie, że prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę Infrastruktury będzie jej przysługiwało jedynie w części (z zastosowaniem „prewspółczynnika” właściwego dla Urzędu Gminy).

Prewspółczynnik VAT.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (tzw. prewspółczynnik). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie zaś do art. 86 ust 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja, o której mowa powyżej, nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powyższego literalnie zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć właściwy prewspółczynnik, przy czym jeżeli wartość prewspółczynnika wyniesie mniej niż 2%, to podatnik ma prawo przyjąć, że jego wartość wynosi 0% i nie odliczać VAT od ponoszonych wydatków. Należy przy tym podkreślić, iż przyjęcie przez podatnika 0% wartości prewspółczynnika stanowi prawo podatnika, a zatem może z niego skorzystać bądź nie. W takiej sytuacji przyjęcie proporcji równej „0” i tym samym zrezygnowanie z prawa do odliczenia jest uznaniowe. Jeżeli podatnik nie skorzysta z przysługującego mu prawa, wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje mu w takim zakresie, w jakim nabywane towary bądź usługi są wykorzystywane przez niego do wykonywania działalności gospodarczej – nawet jeżeli wysokość prewspółczynnika kształtuje się na niewielkim poziomie wynoszącym poniżej 2%.

Zdaniem Gminy powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 października 2015 r., nr ITPP3/4512-363/15/APR oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2017 r. nr 0112-KDIL4.4012.491.2017.2.JK.

Reasumując, jeżeli Gmina ponosi wydatki na wytworzenie Infrastruktury, która będzie wykorzystywana jednocześnie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT jak i do działalności innej niż gospodarcza (tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT), a Gmina nie ma możliwości przyporządkowania tych wydatków tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej lub tylko i wyłącznie do innych celów, to Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od tych wydatków przy zastosowaniu prewspółczynnika, przy czym prawo to przysługuje Gminie również wtedy, gdy wartość prewspółczynnika wyniesie mniej niż 2% (lecz więcej niż 0%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji zawartej art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ponadto, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
   
   

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie (…) kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego świadczy usługi w zakresie doprowadzania wody. Odcinki powstałej w ramach opisanej powyżej inwestycji sieci wodociągowej będą służyły realizowanej przez Gminę odpłatnej dostawie wody do podmiotów niebędących jednostkami organizacyjnymi Gminy, np. do domów należących do mieszkańców Gminy (dalej: „odbiorcy zewnętrzni”), jak również do budynków należących do Gminy. Spośród budynków należących do jednostek organizacyjnych Gminy do sieci wodociągowej powstałej w ramach inwestycji będzie podłączona wyłącznie Szkoła Podstawowa w U. (jednostka budżetowa). W Szkole Podstawowej w U. aktualnie wykonywane są wyłącznie czynności zwolnione z opodatkowania (np. sprzedaż obiadów na rzecz kadry pedagogicznej) oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT (statutowa działalność oświatowa szkoły podstawowej). Niemniej, Gmina nie wyklucza, że w przyszłości może wystąpić incydentalnie w tej szkole działalność opodatkowana VAT (np. incydentalny wynajem sali).

Według wstępnych kalkulacji, prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników na podstawie danych za 2017 r. może wynieść mniej niż 2%. Wnioskodawca wskazał, że jeśli tak obliczona proporcja nie przekroczy 2% to Wnioskodawca nie uzna, że wynosi ona 0%.

Gmina powzięła wątpliwość, czy Gminie będzie przysługiwało częściowe (według „prewspółczynnika” właściwego dla Urzędu Gminy) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury, również w sytuacji, gdy wysokość prewspółczynnika Urzędu Gminy, skalkulowanego w oparciu o przepisy rozporządzenia, wyniesie mniej niż 2% (lecz więcej niż 0%).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że infrastruktura będzie zatem służyła w szczególności do odpłatnego świadczenia usług doprowadzania wody do odbiorców zewnętrznych, która to czynność stanowi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, jak również do świadczenia usług doprowadzania wody do jednostki budżetowej Gminy, poprzez którą Gmina realizuje również zadania oświatowe stanowiące z punktu widzenia Gminy działalność inną niż gospodarcza, tj. działalność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanej negatywnych wynikający z art. 88 ustawy.

Należy wskazać, że w przypadku, gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy wydatek zrealizowany przez Gminę będzie wykorzystywany przez jednostkę organizacyjną tj. Urząd Gminy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika (sposobu określenia proporcji) oraz wskaźnika proporcji właściwego dla Urzędu Gminy.

W konsekwencji Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizowanym projektem z zastosowaniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz wskaźnika proporcji ustalonego zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Wnioskodawca podał, że według wstępnych kalkulacji, prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm. – dalej: „ Rozporządzenie”) na podstawie danych za 2017 r. może wynieść mniej niż 2%.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego.

Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji, bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

Jak wynika z rozpatrywanej sprawy, wyliczony dla Urzędu Gminy prewspółczynnik za 2017 r. może wynieść mniej niż 2% oraz jak wskazał Wnioskodawca nie uzna, że tak obliczona proporcja wynosi 0%. Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia w tej części podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowym projektem.

Podsumowując, należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia – co do zasady – Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. „…”, w części w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.