2017.12.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-3.4012.308.2017.2.MK
z 7 grudnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.) uzupełniony pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 16 listopada 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 2 listopada 2017 r. (doręczone Stronie w dniu 7 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

zastosowania w opisanym we wniosku stanie faktycznym art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy (pyt. 1) – jest prawidłowe,
prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą (pyt. 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania w opisanym we wniosku stanie faktycznym art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy (pyt. 1) oraz w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 16 listopada 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 2 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.308.2017.1.MK (doręczone Stronie w dniu 7 listopada 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „Spółka”) - zawarła w dniu 21 września 2015 r. umowę sprzedaży nieruchomości w postaci niezabudowanego gruntu („Nieruchomość”) na rzecz nabywcy prowadzącego działalność deweloperską, będącego podatnikiem VAT („Nabywca”).

W dniu zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie prawomocnej Decyzji o warunkach Zabudowy z dnia 3 października 2014 r. wydanej przez Zarząd Dzielnicy, Nieruchomość była przeznaczona na cele zabudowy mieszkaniowej, w związku z czym transakcja jej sprzedaży została przez Spółkę opodatkowana 23% VAT oraz udokumentowana fakturą wykazującą, oprócz innych przewidzianych prawem elementów cenę netto, 23% VAT oraz cenę brutto.

Z uwagi na to, że zakup Nieruchomości przez Spółkę finansowany był środkami zewnętrznymi, tzn. kredytem bankowym oraz środkami z emisji obligacji (zabezpieczonymi hipotekami na Nieruchomości), w umowie przedwstępnej i w umowie sprzedaży Nieruchomości zawarto zapis, zgodnie z którym większa część ceny sprzedaży była przez Nabywcę płacona bezpośrednio do wierzycieli Spółki, w tym wierzycieli posiadających roszczenia o wykup wyemitowanych przez Spółkę obligacji - co skutkowało wygaśnięciem zobowiązań Spółki i umożliwiało Nabywcy wykreślenie zabezpieczających ich hipotek.

Cena emisyjna obligacji była niższa od ich wartości nominalnej (ceny wykupu w dacie ich wymagalności). W przypadku wcześniejszego wykupu obligacji, cena wykupu była stosownie niższa - algorytm jej ustalenia uwzględniał dyskonto wynikające z wcześniejszego wykupu w stosunku do daty wymagalności.

Przy czym w umowie wskazano, że zapłata przez Nabywcę zadłużenia Spółki wobec wskazanych w niej wierzycieli, w tym z tytułu wykupu obligacji, jest traktowana jako spełnienie świadczenia Nabywcy, polegającego na zapłacie ceny sprzedaży Nieruchomości.

Część ze zobowiązań Spółki wobec obligatariuszy była w momencie zawierania umowy ostatecznej sprzedaży niewymagalna (termin wykupu obligacji zapadał w dniu 20 lutego 2016 r.).

Biorąc pod uwagę, że większa część ceny sprzedaży przeznaczona była ekonomicznie na spłatę zobowiązań Spółki, cena ta była kalkulowana m.in. w związku z wysokością tego zadłużenia (także tytułem dyskonta od obligacji), w szczególności w dniu kiedy to zadłużenie będzie w całości wymagalne i przy założeniu, że płatność ze strony Nabywcy będzie właśnie w dniu ich wymagalności. W związku z tym Strony w ostatecznej umowie sprzedaży przewidziały, że w przypadku wcześniejszej spłaty zadłużenia Spółki z tytułu obligacji, tzn. wcześniejszego wykupu obligacji przez Nabywcę (zależnie od jego woli i możliwości), łączna kwota do zapłaty przez Nabywcę (płatna na rachunek Spółki oraz jej wierzycieli) będzie odpowiednio niższa - o kwotę zaoszczędzonej różnicy, tj. różnicy pomiędzy zadłużeniem z obligacji (obejmującym również dyskonto od obligacji) na dzień przewidziany jako dzień wykupu, tj. na dzień 20 lutego 2016 r., a zadłużeniem, które faktycznie istniało i zostało zapłacone na dzień spłaty przez Nabywcę.

W przypadku wcześniejszego wykupu obligacji i zapłaty w związku z tym niższej kwoty na rzecz obligatariuszy, Nabywca nie jest więc zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki powyższej, zaoszczędzonej różnicy.

Po zawarciu umowy sprzedaży Nabywca, w porozumieniu ze Spółką zapłacił obligatariuszom całość istniejącego na ten dzień wobec nich zadłużenia Spółki. Różnica między zadłużeniem z obligacji (zakładanym na dzień ich wymagalności), przyjmowanym do ustalenia ceny sprzedaży a faktycznym zadłużeniem z obligacji, które zostało uregulowane, wyniosła 414.311,25 zł. Tym samym kwota, jaką Nabywca, zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, faktycznie zapłacił z tytułu zakupu Nieruchomości, była niższa od pierwotnie ustalonej (i wykazanej na fakturze VAT wystawionej przez Spółkę) podstawowej ceny sprzedaży Nieruchomości o 414.311,25 zł.

Nabywca odmówił jednak przyjęcia faktury korygującej. Spółka przed dniem 25 grudnia 2016 r. otrzymała pismo Nabywcy z dnia 23 listopada 2016 r., w którym oświadcza, że odsyła on bez podpisu ww. fakturę korygującą, uznając ją za niezasadną. Do pisma Nabywcy załączony został oryginał faktury korygującej wystawionej przez Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że postanowienia umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie regulują kwestii wystawienia przez Wnioskodawcę faktury korygującej. W szczególności strony umowy nie zawarły w umowie sprzedaży, ani w umowie przedwstępnej, ani w innym porozumieniu zapisu, iż w wyniku zaistniałych okoliczności, opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawca wystawi fakturę korygującą na rzecz drugiej strony umowy.

Należy jednak podkreślić, że dopuszczalność wystawienia faktury korygującej nie jest uzależniona od ustaleń pomiędzy stronami danej umowy, ale wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa, tj. art. 106j ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku ziszczenia się przesłanek określonych w tym przepisie, podatnik ma obowiązek wystawienia faktury korygującej (zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT „podatnik wystawia fakturę korygującą” w przypadku wystąpienia którejś z przesłanek wymienionych w pkt 1-5 tego przepisu), bez względu na to, czy możliwość wystawienia faktury korygującej została przewidziana w umowie zawartej przez niego z kontrahentem. I odwrotnie, nawet jeśli w umowie przewidziano, że w określonej sytuacji zostanie wystawiona faktura korygująca, to jeśli nie jest ona objęta zakresem zastosowania art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, podatnik nie jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej.

Reasumując, o tym, czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca był uprawniony do wystawienia faktury korygującej, nie rozstrzygają wzajemne ustalenia pomiędzy stronami, ale bezwzględnie obowiązujący art. 106j ust. 1 ustawy o VAT. Okoliczność, iż umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie reguluje kwestii wystawienia faktury korygującej, w żadnym razie nie przesądza o tym, że Wnioskodawca nie był uprawniony do jej wystawienia.

Przedmiotem wniosku jest zatem ustalenie, czy opisany w nim stan faktyczny jest objęty zakresem zastosowania art. 106j ust. 1 ustawy o VAT (czy wypełnia hipotezę wynikającej z niego normy prawnej) - a w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej, ustalenie terminu obniżenia przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem faktury korygującej.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku sprecyzowano następujące pytania:

Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca był uprawniony do wystawienia faktury korygującej dotyczącej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i zmniejszającej cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł) na art. 106j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. - Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej „ustawa o VAT”)?
W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na to pytanie, czy Wnioskodawca był na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego o kwoty, o jakie obniżył cenę netto i podatek należny w fakturze korygującej z dnia 3 listopada 2016 r., w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku był on uprawniony do wystawienia faktury korygującej dotyczącej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i zmniejszającej cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł) na art. 106j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106j ust. l pkt 2 ustawy o VAT, „W przypadku gdy po wystawieniu faktury (...)

udzielono opustów lub obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 (...) - podatnik wystawia fakturę korygującą”.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, „Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen (...)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym mamy do czynienia z obniżką ceny w rozumieniu tego przepisu, udzieloną po dokonaniu sprzedaży, która stanowi przesłankę wystawienia faktury korygującej.

W ostatecznej umowie sprzedaży została określona cena sprzedaży Nieruchomości. Jednocześnie jednak w umowie przewidziano, że w przypadku ziszczenia się warunku w postaci dokonania przez Nabywcę wcześniejszego wykupu wyemitowanych przez Spółkę obligacji, kwota, do zapłaty której będzie on zobowiązany z tytułu zakupu Nieruchomości, będzie stosownie niższa. Warunek ten nie był ziszczony w chwili zawarcia umowy sprzedaży, wobec czego na dzień dokonania sprzedaży brak było podstaw do przyjmowania jako podstawy opodatkowania VAT i wykazania w fakturze innej (niższej) kwoty niż cena sprzedaży określona w akcie notarialnym.

Natomiast ziszczenie się powyższego warunku - dokonania przez Nabywcę przedterminowego wykupu obligacji - po dokonaniu sprzedaży, skutkowało obniżką ceny sprzedaży Nieruchomości.

Jak wspomniano, w umowie przewidziano, że spłata przez Nabywcę zadłużenia Wnioskodawcy (dalej także zwanego „Spółką”) wobec wskazanych w niej wierzycieli, w tym z tytułu wykupu obligacji, jest traktowana jako spełnienie świadczenia Nabywcy, polegającego na zapłacie ceny sprzedaży Nieruchomości. Zapłata ceny zakupu Nieruchomości następuje więc, w określonych w umowie częściach, poprzez dokonanie zapłaty bezpośrednio Spółce, jak i poprzez spłacenie wierzycieli Spółki, posiadających wierzytelności z opisanych w umowie tytułów.

Spłata wierzytelności obligatariuszy przed terminem ich wykupu oznacza, że kwota, do zapłaty której zobowiązany jest Nabywca, stała się stosownie niższa - jako że jednocześnie nie był on zobowiązany do zapłaty zaoszczędzonej różnicy na rzecz Spółki.

Reasumując, w wyniku spełnienia warunku przewidzianego w umowie sprzedaży (wcześniejszego wykupu obligacji), kwota, do zapłaty której z tytułu zakupu Nieruchomości był Nabywca, stała się stosownie niższa.

Zasadne jest więc uznanie, że w tym przypadku miała miejsce obniżka ceny, udzielona po dokonaniu sprzedaży.

Przy czym powyższa kwalifikacja ma uzasadnienie ekonomiczne. Jak wspomniano, przy kalkulacji ceny sprzedaży Nieruchomości uwzględniono również ponoszone przez Spółkę koszty finansowania jej zakupu. Dokonanie przez Nabywcę wykupu obligacji przed terminem ich zapadalności oznaczało automatyczne zmniejszenie tych kosztów: w wyniku wcześniejszego wykupu obligacji przez Nabywcę kwota zobowiązania Spółki wobec obligatariuszy okazała się niższa od jego kwoty przyjętej jako element kalkulacji ceny sprzedaży Nieruchomości, opartej na założeniu, że wykup obligacji nastąpi w dniu 20 lutego 2016 r., a tym samym dyskonto od obligacji będzie naliczane do tego dnia.

Wcześniejszy wykup obligacji, wiążący się z zapłatą na rzecz obligatariuszy kwoty niższej od tej, która byłaby należna w dniu 20 lutego 2016 r., oznacza wygaśnięcie w całości zobowiązania Spółki wobec obligatoriuszy, a co za tym idzie, brak obowiązku zapłaty kwoty dyskonta, które byłyby naliczone za okres do zakładanego terminu ich wykupu. Tym samym poniesione przez Spółkę koszty finansowania zakupu Nieruchomości, stanowiące element kalkulacji ceny sprzedaży, okazały się stosownie niższe.

W związku z tym uzasadnione jest odpowiednie obniżenie ceny sprzedaży.

Wreszcie, należy zauważyć, że opisana konstrukcja nie różni się od sytuacji, w której Nabywca dokonywałby zapłaty ceny na rachunek Spółki, a Spółka samodzielnie, korzystając z otrzymanych od Nabywcy środków, dokonywałaby wykupu obligacji. Wcześniejsza zapłata ceny umożliwiałaby wcześniejszy wykup obligacji i zaoszczędzenie kosztów finansowania ponoszonych przez Spółki - co z kolei uzasadnia przyznanie Nabywcy stosownego opustu z tytułu zapłaty ceny sprzedaży przed ostatecznym terminem jej płatności.

Także i z tego względu uzasadniony jest wniosek, że w analizowanym przypadku miała miejsce obniżka ceny (opust), udzielona po dokonaniu sprzedaży, o którą zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, obniża się podstawę opodatkowania.

W związku z powyższym uzasadnione jest uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w stanie w faktycznym przedstawionym we wniosku był on uprawniony do wystawienia faktury korygującej dotyczącej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i zmniejszającej cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł) na art. 106j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi pytanie nr 1, Wnioskodawca był na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego o kwoty, o jakie obniżył cenę netto i podatek należny w fakturze korygującej z dnia 3 listopada 2016 r., w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, „W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.”

Przepisy ustawy o VAT nie określają, w jakiej formie powinno być dokonane potwierdzenie otrzymania faktury korygującej. Oznacza to, że może być ono dokonane w dowolnej formie, która jednoznacznie potwierdza doręczenie faktury korygującej do odbiorcy.

W przedstawionym stanie faktycznym faktura korygująca została doręczona Nabywcy, który jednak odesłał ją wraz z pismem, w którym stwierdził, że uznaje ją za niezasadną. Okoliczność ta jednoznacznie potwierdza, że faktura korygująca została doręczona Nabywcy oraz że zapoznał się on z jej treścią, a zatem potwierdza jej otrzymanie.

Natomiast pozbawiona znaczenia z punktu widzenia art. 29a ust. 13 ustawy o VAT jest kwestia, iż Nabywca odmówił jej przyjęcia, uznając korektę faktury za nieuzasadnioną.

Jak wskazał m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Go 82/13: „Wskazany w tym przepisie warunek obniżenia podstawy opodatkowania polega na posiadaniu „potwierdzeniu otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi”.

Organy podatkowe obu instancji pod pojęciem „otrzymania” korekty faktury rozumieją sytuację, w której kontrahent fakturę nie tylko otrzyma ale także „przyjmie”, tj. zaakceptuje jej treść oraz zatrzyma. Z poglądem tym nie można się zgodzić. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1483/09 nie można uznać, że niejako elementem składowym doręczenia dokumentu jest zajęcie jakiegokolwiek stanowiska wobec jego treści przez adresata. Faktury zostają doręczone i tym samym wprowadzone do obrotu prawnego, niezależnie od tego, jakie czynności w związku z tym doręczeniem podejmuje wobec tych faktur kontrahent. Wprowadzenie faktur do obrotu prawnego miałoby miejsce zarówno w przypadku przyjęcia faktur, zaewidencjonowania ich i odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego, jak również w sytuacji odesłania faktur ich wystawcy.”

Uwzględniając powyższe, należy uznać, że zwrotne otrzymanie przez Spółkę faktury korygującej wraz z pismem Nabywcy, w którym oświadczył on, że odsyła fakturę korygującą bez podpisu, jako niezasadną, stanowi uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez Nabywcę w rozumieniu art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Uzasadnia to uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż był on na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego o kwoty, o jakie obniżył cenę netto i podatek należny w fakturze korygującej z dnia 3 listopada 2016 r., w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z ust. 6 przywołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast w myśl ust. 7 tego artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z treści art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą: sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „rabat” „opust” zatem, pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r.), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Podobnie definiowany jest „opust” jako zniżka ceny kupna przyznawana przy zakupach hurtowych.

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy. W dniu zawarcia umowy sprzedaży transakcja sprzedaży została przez Spółkę opodatkowana 23% VAT oraz udokumentowana fakturą wykazującą, oprócz innych przewidzianych prawem elementów cenę netto, 23% VAT oraz cenę brutto.

W umowie przedwstępnej i w umowie sprzedaży Nieruchomości zawarto zapis, zgodnie z którym większa część ceny sprzedaży była przez Nabywcę płacona bezpośrednio do wierzycieli Spółki, w tym wierzycieli posiadających roszczenia o wykup wyemitowanych przez Spółkę obligacji. W umowie wskazano, że zapłata przez Nabywcę zadłużenia Spółki wobec wskazanych w niej wierzycieli, w tym z tytułu wykupu obligacji, jest traktowana jako spełnienie świadczenia Nabywcy, polegającego na zapłacie ceny sprzedaży Nieruchomości. Część ze zobowiązań Spółki wobec obligatariuszy była w momencie zawierania umowy ostatecznej sprzedaży niewymagalna.

Wnioskodawca wskazał też, że Strony w ostatecznej umowie sprzedaży przewidziały, że w przypadku wcześniejszej spłaty zadłużenia Spółki z tytułu obligacji, tzn. wcześniejszego wykupu obligacji przez Nabywcę (zależnie od jego woli i możliwości), łączna kwota do zapłaty przez Nabywcę (płatna na rachunek Spółki oraz jej wierzycieli) będzie odpowiednio niższa - o kwotę różnicy pomiędzy zadłużeniem z obligacji (obejmującym również dyskonto od obligacji) na dzień przewidziany jako dzień wykupu, a zadłużeniem, które faktycznie istniało i zostało zapłacone na dzień spłaty przez Nabywcę. Zatem w przypadku wcześniejszego wykupu obligacji i zapłaty w związku z tym niższej kwoty na rzecz obligatariuszy, Nabywca nie jest więc zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki powyższej, zaoszczędzonej różnicy.

Po zawarciu umowy sprzedaży Nabywca, w porozumieniu ze Spółką zapłacił obligatariuszom całość istniejącego na ten dzień wobec nich zadłużenia Spółki. Tym samym kwota, jaką Nabywca, zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, faktycznie zapłacił z tytułu zakupu Nieruchomości, była niższa od pierwotnie ustalonej (i wykazanej na fakturze VAT wystawionej przez Spółkę) podstawowej ceny sprzedaży Nieruchomości o 414.311,25 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca był uprawniony do wystawienia faktury korygującej dotyczącej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i zmniejszającej cenę brutto, odpowiednio cenę netto i podatek VAT.

Ustawodawca w art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, określił sytuacje, w przypadku zaistnienia których podatnik wystawia fakturę korygującą. I tak, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen (o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy), podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zatem z przepisu tego wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury, to należy wystawić w takim przypadku fakturę korygującą. Pokreślić należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest faktura pierwotna. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot przebiegu danej transakcji. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu, Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że w ostatecznej umowie sprzedaży została określona cena sprzedaży Nieruchomości. Jednocześnie jednak w umowie przewidziano, że w przypadku ziszczenia się warunku w postaci dokonania przez Nabywcę wcześniejszego wykupu wyemitowanych przez Spółkę obligacji, kwota, do zapłaty której będzie on zobowiązany z tytułu zakupu Nieruchomości, będzie stosownie niższa. Przy czym, w przypadku wcześniejszego wykupu obligacji i zapłaty w związku z tym niższej kwoty na rzecz obligatariuszy, Nabywca nie jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki powyższej różnicy. Jednocześnie, jak wynika z wniosku, warunek ten nie był ziszczony w chwili zawarcia umowy sprzedaży. Nabywca po zawarciu umowy sprzedaży z Wnioskodawcę przedmiotowej Nieruchomości, w porozumieniu ze Spółką zapłacił obligatariuszom całość istniejącego na ten dzień wobec nich zadłużenia Spółki.

Wobec tego, Wnioskodawca (zgodnie z zawartą umową, po wystawieniu faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i po zawarciu ww. umowy sprzedaży, w związku ze ziszczeniem się warunku wcześniejszego wykupu obligacji Spółki przez Nabywcę), zobowiązany był do udzielenia Nabywcy zniżki ceny kupna sprzedaży Nieruchomości. Przy czym kwota udzielonej zniżki ceny stanowiła różnicę pomiędzy ceną pomiędzy zadłużeniem z obligacji (obejmującym również dyskonto od obligacji) na dzień przewidziany jako dzień wykupu, a zadłużeniem, które faktycznie istniało i zostało zapłacone na dzień spłaty przez Nabywcę. Zniżka ceny wyniosła brutto 414.311,25 zł (odpowiednio netto 336.838,41 i podatek VAT 77.472,84 zł).

Zatem, skoro jak wynika z wniosku, w wyniku spełnienia warunku przewidzianego w umowie sprzedaży (tj. wcześniejszego wykupu obligacji Wnioskodawcy zabezpieczonych hipotekami na Nieruchomości nabywanej przez Nabywcę), kwota do zapłaty z tytułu zakupu Nieruchomości, stała się niższa – to w tym przypadku miała miejsce obniżka ceny, udzielona po dokonaniu sprzedaży, o którą zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, obniża się podstawę opodatkowania. W związku z tym Wnioskodawca, na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zobowiązany był do wystawienia faktury korygującej, do pierwotnie wystawionej faktury sprzedaży Nieruchomości.

W konsekwencji należy uznać, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca był uprawniony do wystawienia faktury korygującej dotyczącej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i zmniejszającej cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł) na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Stosownie do art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Jak stanowi art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Przy czym, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają wymogów dotyczących konkretnej formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że w dniu zawarcia umowy sprzedaży (tj. 21 września 2015 r.), transakcja sprzedaży Nieruchomości została przez Spółkę opodatkowana 23% VAT oraz udokumentowana fakturą wykazującą cenę netto, 23% VAT oraz cenę brutto. Cena transakcji była kalkulowana m.in. w związku z wysokością zadłużenia Wnioskodawcy (także tytułem dyskonta od obligacji), w szczególności w dniu kiedy to zadłużenie będzie w całości wymagalne i przy założeniu, że płatność ze strony Nabywcy (wykup obligacji zabezpieczonych hipotekami na Nieruchomości), będzie w dniu ich wymagalności.

Strony ustaliły, że w przypadku wcześniejszego wykupu obligacji i zapłaty w związku z tym niższej kwoty na rzecz obligatariuszy, Nabywca nie jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki powyższej różnicy.

Po zawarciu umowy sprzedaży Nabywca, w porozumieniu ze Spółką, zapłacił obligatariuszom całość istniejącego na ten dzień wobec nich zadłużenia Spółki.

Różnica między zadłużeniem z obligacji (zakładanym na dzień ich wymagalności), przyjmowanym do ustalenia ceny sprzedaży a faktycznym zadłużeniem z obligacji, które zostało uregulowane, wyniosła 414.311,25 zł.

W związku z tym, że cena faktycznie zapłacona przez Nabywcę była niższa niż cena pierwotnie przyjęta w oparciu o założenie, że spłata obligacji nastąpi w dniu ich wymagalności, w dniu 3 listopada 2016 r. Spółka wystawiła fakturę korygującą dotyczącą faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, tzn. zmniejszającą cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł). Nabywca odmówił jednak przyjęcia faktury korygującej. Spółka przed dniem 25 grudnia 2016 r. otrzymała pismo Nabywcy z dnia 23 listopada 2016 r., w którym oświadcza, że odsyła on bez podpisu ww. fakturę korygującą, uznając ją za niezasadną. Do pisma Nabywcy załączony został oryginał faktury korygującej wystawionej przez Spółkę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą też tego, czy Wnioskodawca był na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego o kwoty, o jakie obniżył cenę netto i podatek należny w fakturze korygującej z dnia 3 listopada 2016 r., w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą.

Poruszona przez Spółkę kwestia potwierdzania odbioru faktur korygujących była przedmiotem rozważań TSUE, który w wyroku z 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10. TSUE podkreślił, że wprowadzony wymóg nie może naruszać podstawowej zasady, według której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane. Trybunał podniósł, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury, i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji ustawodawca nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Ani bowiem powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani ww. orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały powyższe okoliczności.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu, obniżenie ceny stanowiło różnicę pomiędzy zadłużeniem z obligacji (obejmującym również dyskonto od obligacji) na dzień przewidziany jako dzień wykupu, a zadłużeniem, które faktycznie istniało i zostało zapłacone na dzień spłaty przez Nabywcę. Różnica wyniosła 414.311,25 zł. Przy czym po zawarciu umowy sprzedaży Nabywca, w porozumieniu ze Spółką zapłacił obligatariuszom całość istniejącego na ten dzień wobec nich zadłużenia Spółki. Jednocześnie możliwość taką Strony przewidziały w zawartej umowie sprzedaży ww. Nieruchomości.

Zatem okoliczność ta jednoznacznie potwierdza, że transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, Spółka w dniu 3 listopada 2016 r. wystawiła fakturę korygującą dotyczącą faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, tzn. zmniejszającą cenę brutto o 414.311,25 zł (odpowiednio cenę netto o kwotę 336.838,41 i podatek VAT o kwotę 77.472,84 zł). Spółka przed dniem 25 grudnia 2016 r. otrzymała pismo Nabywcy z dnia 23 listopada 2016 r., w którym oświadcza, że odsyła on bez podpisu ww. fakturę korygującą, uznając ją za niezasadną.

Wobec tego, faktura korygująca została doręczona Nabywcy, który zapoznał się z jej treścią. Przy czym, Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą, dysponuje potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez Nabywcę, dla którego wystawiono fakturę. Przy czym, bez znaczenia dla omawianej sprawy pozostaje fakt, że Nabywca nie zgodził się z wystawioną fakturą korygującą i ją odesłał do Wnioskodawcy. Żaden przepis ustawy o VAT nie warunkuje prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku od faktycznego obniżenia podatku naliczonego u Nabywcy.

W przedmiotowym konkretnym przypadku poinformowanie Wnioskodawcy, że Nabywca odmawia przyjęcia faktury korygującej i jej odesłanie w sytuacji gdy faktura ta dokumentuje faktyczne zmniejszenie ceny jaką finalnie Wnioskodawca otrzymał od Nabywcy z tytułu sprzedaży Nieruchomości, pozostaje bez wpływu na prawo Wnioskodawcy do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku na podstawie posiadanego potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Wnioskodawca ma bowiem posiadać dowód (w postaci potwierdzenia odbioru faktury korygującej), że Nabywca został poinformowany o konieczności skorygowania podatku naliczonego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że Spółka jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej, gdyż został spełniony warunek, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu, Wnioskodawca był na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego o kwoty, o jakie obniżył cenę netto i podatek należny w fakturze korygującej z dnia 3 listopada 2016 r., w rozliczeniu za miesiąc, w którym Nabywca otrzymał fakturę korygującą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznano za prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla Nabywcy opisanej we wniosku Nieruchomości.

Jednocześnie wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Organ nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Zatem, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego. Oznacza to, że interpretacja indywidualna wywołuje bowiem skutki prawnopodatkowe dla zainteresowanego, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem tej interpretacji pokrywa się ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin