Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-3.4013.240.2017.1.MS
z 29 grudnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu podatku akcyzowego od dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych w postaci tytoniu do fajek wodnych o kodzie 2403 11 00 do wyprodukowania których zużyto aromaty o kodzie 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu podatku akcyzowego od dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych w postaci tytoniu do fajek wodnych o kodzie 2403 11 00 do wyprodukowania których zużyto aromaty o kodzie 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji, magazynowania i wyprowadzania wyrobów akcyzowych w postaci tytoniu do fajek wodnych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego prowadzącym na terytorium kraju skład podatkowy. W ramach prowadzonej w składzie podatkowym działalności Wnioskodawca, do produkcji tytoniu do fajek wodnych zużywa aromaty o kodzie CN 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy powyżej 1,2% objętości, których zakupu dokonuje na terytorium kraju. Sprzedawca aromatów wystawia Wnioskodawcy fakturę VAT z wyszczególnioną do zapłaty kwotą podatku akcyzowego. Po dokonaniu przez Wnioskodawcę zapłaty należności za otrzymane aromaty, wystawca faktury VAT składa deklarację podatkową i odprowadza podatek akcyzowy do właściwego miejscowo urzędu skarbowego. Wyprodukowane przez Wnioskodawcę wyroby gotowe w postaci tytoniu do fajek wodnych, do których zużyto aromaty zawierające w swoim składzie alkohol etylowy Wnioskodawca przemieszcza w procedurze zawieszonego poboru akcyzy do państw członkowskich Unii Europejskiej dokonując dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Wnioskodawca zamierza - zgodnie z art. 14 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 z późn. zm.) wystąpić do naczelnika urzędu skarbowego o zwrot podatku akcyzowego w trybie art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym dołączając do wniosku, o którym mowa w art. 82 ust. 7 następujące dokumenty:

1. Faktura VAT wystawiona Wnioskodawcy przez sprzedawcę na terytorium kraju aromatów zawierających w swoim składzie alkohol etylowy z wyszczególnioną do zapłaty przez Wnioskodawcę kwotą podatku akcyzowego,
   
2. Wyciąg bankowy potwierdzający zapłatę za fakturę VAT,
   
3. Oświadczenie sprzedawcy aromatów na terytorium kraju o złożeniu przez niego we właściwym urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej i uiszczeniu zapłaconego uprzednio przez Wnioskodawcę podatku akcyzowego,
   
4. Dokumenty obrazujące rozchód wewnętrzny surowców, półproduktów i produktów zużytych do wytworzenia tytoniu do fajek wodnych, w tym aromatów zawierających w swoim składzie alkohol etylowy,
   
5. Karta charakterystyki zakupionego na terytorium kraju aromatu zawierającego w swoim składzie alkohol etylowy,
   
6. Faktura VAT zawierającą następujące dane: miejsce i data wystawienia, dane sprzedawcy i nabywcy, nazwa, ilość, cena jednostkowa i wartość towaru, podpis osoby wystawiającej i odbierającej, wystawiona unijnemu odbiorcy przez Wnioskodawcę dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej tytoniu do fajek wodnych, do wyprodukowania którego zużyte zostały aromaty o kodzie CN 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy, od którego Wnioskodawca zapłacił akcyzę,
   
7. Zaświadczenie dla potrzeb VAT potwierdzające, że będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej wyroby zostały przez Wnioskodawcę dostarczone na teren Unii Europejskiej (do unijnego odbiorcy),
   
8. Elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszczany jest tytoń do fajek wodnych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy (e-AD),
   
9. Międzynarodowy List Przewozowy CMR,
   
10. Oświadczenie ze strony kontrahenta unijnego o tym, że od wysłanego przez Wnioskodawcę tytoniu do fajek wodnych została w tamtejszym kraju zapłacona akcyza.
    
    
    

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy należny jest Wnioskodawcy zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 43 z późń. zm.) - zwrotu podatku akcyzowego od dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych w postaci tytoniu do fajek wodnych o kodzie 2403 11 00, do których zużyto aromaty o kodzie 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy, od którego Wnioskodawca zapłacił podatek akcyzowy w oparciu o dokumenty wyszczególnione w „Opisie stanu faktycznego” w pkt 1 do 10?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej tytoniu do fajek wodnych, do wyprodukowania którego Wnioskodawca zużył aromaty zakupione na terytorium kraju zawierające w swoim składzie alkohol etylowy i od którego to alkoholu zapłacił podatek akcyzowy jest uprawniony - zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz.43 z późn.zm.) - do wystąpienia o zwrot podatku akcyzowego uiszczonego od alkoholu etylowego zawartego w tych aromatach.

Przepis art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - zdaniem Wnioskodawcy nie precyzuje w sposób jednoznaczny, czy zwrot akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych przysługuje podmiotowi tylko wtedy, gdy akcyza została zapłacona od wyrobu gotowego będącego przedmiotem dostawy, czy również wtedy, gdy akcyza została zapłacona od komponentów zużytych do produkcji tego wyrobu. Zawarcie alkoholu etylowego jako składnika w innym towarze nie zmienia statusu tego alkoholu na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, tj. że alkohol ten (stanowiący składnik innego towaru) pomimo włączenia go do innego towaru pozostaje wyrobem akcyzowym.

Wnioskodawca ponadto stoi na stanowisku, że kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi. Tak stanowi przepis art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym. W świetle postanowień tegoż przepisu kwota akcyzy od wyprodukowanego wyrobu akcyzowego, tj. tytoniu do fajek wodnych może zostać obniżona jedynie o akcyzę zapłaconą od wyrobów akcyzowych, które zostały zużyte do wyprodukowania tego wyrobu, tj. od alkoholu etylowego zawartego w aromatach. Należy tutaj zwrócić uwagę, że ustawodawca w ww. przepisie podkreślił, iż obniżona może zostać kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych. Obniżka dotyczy zatem należnej akcyzy od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych stricte przy współudziale aromatów zawierających w swoim składzie alkohol etylowy, od którego to alkoholu akcyza została zapłacona w należnej wysokości. Powyższy przepis art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym jasno stanowi, iż dotyczy on kwoty akcyzy należnej od wyrobów, do produkcji których zużyto w składzie podatkowym wyroby z zapłaconą akcyzą. Poprzez użycie zwrotów „od danych wyrobów”, oraz „do ich wyprodukowania” ustawodawca precyzuje, że należną akcyzą jest podatek powstały od wyprowadzenia z procedury zawieszenia poboru akcyzy wyrobów, a obniżką jest kwota akcyzy zapłacona od wyrobów zużytych do ich produkcji. W związku z powyższym kwotą akcyzy do zapłaty będzie różnica pomiędzy kwotą akcyzy należną od wyprodukowanych danych wyrobów, a kwotą akcyzy zapłaconej od wyrobów zużytych do ich wyprodukowania.

Wnioskodawca wskazuje dalej, iż w myśl art. 92 ustawy o podatku akcyzowym, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Zgodnie z treścią art. 93 ust. 1 tejże ustawy do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1. wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2. wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3. napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.
   
   

W świetle powyższej definicji za alkohol etylowy uznaje się w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości oznaczone kodami CN 2208 i 2207, a ponadto alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi kodami CN, niż wskazane powyżej (np. alkohol etylowy zawarty w aromacie).

Podatnik lub podmiot, o których mowa w art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy zobowiązany jest po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego:

• dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;
• potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, w przypadku wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy;
• dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana (art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym).
  
  

Ustawodawca - zdaniem Wnioskodawcy - nie sprecyzował w art. 82 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym jakie dokumenty uznaje za potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Zdaniem Wnioskodawcy może to być każdy oryginalny dokument, który będzie potwierdzał fakt uiszczenia podatku od danych wyrobów, a więc także oświadczenie unijnego kontrahenta o tym, że od wysłanego przez Wnioskodawcę tytoniu do fajek wodnych została w tamtejszym kraju członkowskim Unii Europejskiej zapłacona akcyza.

Co więcej, dokumenty wyszczególnione w „Opisie stanu faktycznego”, w pkt od 1 do 10 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - zdaniem Wnioskodawcy - spełniają przesłanki art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 z późn. zm.) i są wystarczającym dowodem potwierdzającym w sposób nie budzący wątpliwości zasadność dokonania Wnioskodawcy zwrotu zapłaconego przez nią podatku akcyzowego od alkoholu etylowego zawartego w aromatach zużytych do produkcji tytoniu do fajek wodnych. Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż podstawową regulacją w prawie Unii Europejskiej dotyczącą opodatkowania podatkiem akcyzowym jest Dyrektywa Rady UE z dnia 25 lutego 1992 r. nr 92/12/EWG w sprawie ogólnych zasad dotyczących wyrobów akcyzowych oraz w sprawie posiadania, przemieszczania i kontroli tych wyrobów, czyli tzw. dyrektywa horyzontalna. Dyrektywa ta wyraża dwie podstawowe zasady, na których opiera się system nakładania i poboru akcyzy. Po pierwsze, zasadę poboru akcyzy w państwie członkowskim, w którym towar dopuszczony jest do konsumpcji, po drugie - zasadę powstania obowiązku podatkowego w momencie dopuszczenia do konsumpcji towaru podlegającego akcyzie. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 Dyrektywy 92/12/EWG „w przypadku gdy wyroby dopuszczone już do konsumpcji określonej w art. 6 w jednym państwie członkowskim, są dostarczane, przeznaczone do dostawy w innym państwie członkowskim lub używane w innym państwie członkowskim do celów podmiotu gospodarczego prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą lub do celów organu podlegającemu prawu publicznemu, podatek akcyzowy staje się ściągalny w tym drugim Państwie Członkowskim”. W takiej sytuacji zgodnie z treścią art. 7 ust. 6 Dyrektywy 92/12/EWG „podatek akcyzowy uiszczony w pierwszym państwie członkowskim, określonym w ust. 1, zostaje zwrócony zgodnie z art. 22 ust. 3”. Dalsze regulacje w tym zakresie zawarte są w przepisach art. 9 i 10 Dyrektywy 92/12/EWG. Określone w art. 22 ust. 1, 3 i 4 Dyrektywy 92/12/EWG uprawnienie do zwrotu podatku zapłaconego w państwie członkowskim, w którym nastąpiło pierwotne dopuszczenie wyrobu do konsumpcji ma ten skutek, że w omawianych transakcjach podatek akcyzowy pobierany jest jednokrotnie w państwie członkowskim, w którym następuje ostateczna konsumpcja wyrobu akcyzowego. Omówioną zasadę jednokrotnego poboru akcyzy w transakcjach wewnątrzwspólnotowych, których przedmiotem są wyroby wymienione w art. 3 ust. 1 Dyrektywy, na gruncie prawa polskiego reguluje przepis art. 82 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten należy uznać za normę prawną implementującą omówione regulacje wspólnotowe na grunt krajowego sytemu prawa.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 z późn. zm.) w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

• podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
• podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej

na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Przepis ten, którego postanowienia Wnioskodawca wypełnia jest decydującym w ocenie zasadności ubiegania się przez niego o zwrot podatku akcyzowego od zawartego w aromatach alkoholu etylowego zużytego do wyprodukowania tytoniu do fajek wodnych.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok WSA w Łodzi sygn. III SA/Łd 35/12, sygn. III SA/Łd 1168/12, sygn. III SA/Łd 1127/12, wyrok WSA w Gdańsku I SA/Gd 1233/16, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie I GSK 952/09).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 43 załącznika nr 1 do ustawy, tj. wykazu wyrobów akcyzowych mieści się (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

W poz. 42 ww. załącznika nr 1 do ustawy mieszczą się (bez względu na kod CN) papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. produkcja wyrobów akcyzowych;
2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.
   
   

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…) (art. 13 ust. 1 ww. ustawy).

Przepis art. 92 ustawy stanowi, że do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

W myśl art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1. wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2. wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3. napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.
   
   

W świetle powyższej definicji zawartej w art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy za alkohol etylowy uznaje się w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, oznaczone kodami CN 2208 i 2207, a ponadto alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi kodami CN niż wskazane powyżej (np. alkohol etylowy zawarty w koncentracie płynu do spryskiwaczy, wyrobach czekoladowych, lekach, kosmetykach itp.).

Ponadto w myśl art. 47 ust. 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1. wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;
   
2. mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz.U. Nr 120, poz. 690 i Nr 171, poz. 1016 oraz z 2014 r. poz. 23);
   
3. piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
   
4. mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
   
5. wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
   
6. energii elektrycznej;
   
7. wyrobów węglowych;
   
8. suszu tytoniowego;
   
9. wyrobów gazowych.
   
   

Z powyższego wynika zatem, że do co zasady produkcja wyrobów akcyzowych winna odbywać się w składzie podatkowym. Natomiast wyłączenie z tego obowiązku może mieć tylko miejsce w przypadkach określonych w pkt 1-9 ust. 1 art. 47 ustawy.

Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

Funkcją składów podatkowych jest zawieszenie poboru akcyzy podczas magazynowania oraz produkcji wyrobów akcyzowych. Zastosowanie instytucji składów podatkowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy pozwala na przesunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym a tym samym zapłaty tego podatku.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji, magazynowania i wyprowadzania wyrobów akcyzowych w postaci tytoniu do fajek wodnych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego prowadzącym na terytorium kraju skład podatkowy. W ramach prowadzonej w składzie podatkowym działalności Wnioskodawca, do produkcji tytoniu do fajek wodnych zużywa aromaty o kodzie CN 3302 90 10 zawierające w swoim składzie alkohol etylowy powyżej 1,2% objętości, których zakupu dokonuje na terytorium kraju. Sprzedawca aromatów wystawia Wnioskodawcy fakturę VAT z wyszczególnioną do zapłaty kwotą podatku akcyzowego. Po dokonaniu przez Wnioskodawcę zapłaty należności za otrzymane aromaty, wystawca faktury VAT składa deklarację podatkową i odprowadza podatek akcyzowy do właściwego miejscowo urzędu skarbowego. Wyprodukowane przez Wnioskodawcę wyroby gotowe w postaci tytoniu do fajek wodnych, do których zużyto aromaty zawierające w swoim składzie alkohol etylowy Wnioskodawca przemieszcza w procedurze zawieszonego poboru akcyzy do państw członkowskich Unii Europejskiej dokonując dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Wnioskodawca zamierza - zgodnie z art. 14 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym wystąpić do naczelnika urzędu skarbowego o zwrot podatku akcyzowego w trybie art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym dołączając do wniosku, o którym mowa w art. 82 ust. 7 opisane dokumenty.

Na wstępie należy wskazać, że w kwestii możliwości zwrotu akcyzy zapłaconej od zużytych składników – wyrobów akcyzowych wykorzystanych do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych  w sprawie objętej wnioskiem produkcja wyrobów akcyzowych (tytoniu do fajek wodnych) odbywać się będzie w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Następnie wyprodukowane wyroby akcyzowe zostaną dostarczone wewnątrzwspólnotowo do innego kraju członkowskiego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Tym samym w analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie po stronie Wnioskodawcy z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych – tytoniu do fajek wodnych (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy), przy czym z tego obowiązku nie powstanie zobowiązanie podatkowe tj. należny do zapłaty podatek, gdyż zgodnie z opisem sprawy zapłaty podatku od tytoniu do fajek wodnych dokona w innym państwie członkowskim kupujący.

Momentem, od którego Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z uprawnienia o którym mowa w art. 21 ust. 8 ustawy jest powstanie akcyzy należnej od wyprodukowanego tytoniu do fajek wodnych. Prawo do obniżenia należnej akcyzy jest ściśle powiązane z powstaniem zobowiązania podatkowego od wyprodukowanego tytoniu do fajek wodnych, do produkcji których został zużyty, jako składniki, alkohol etylowy z zapłaconą akcyzą zawarty w nabywanych aromatach. Tym samym czynnikiem determinującym moment obniżenia należnej akcyzy jest dzień, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe czyli akcyza należna od wyprodukowanych – gotowych wyrobów akcyzowych (tytoniu do fajek wodnych)

Stosownie do powyższego Wnioskodawca może być uprawniony ewentualnie do obniżki akcyzy od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, do których wyprodukowania zostały zużyte jako składnik inne wyroby akcyzowe jedynie w sytuacji gdy od tych wyprodukowanych wyrobów powstanie u Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe.

W sprawie przedstawionej we wniosku Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży wyprodukowanych wyrobów, do których zostały zużyte wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą, w procedurze zawieszenia poboru i wyroby te dalej zostaną przemieszczane w tej procedurze do innego kraju członkowskiego. Tym samym względem Wnioskodawcy nie powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od tych wyrobów – tytoniu do fajek wodnych.

Powyższe oznacza, że u Wnioskodawcy nie wystąpi prawo do obniżenia należnej akcyzy od wyprodukowanych wyrobów, do których wyprodukowania zużyto wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą. W przedstawionym zdarzeniu u Wnioskodawcy nie powstanie bowiem zobowiązanie podatkowe od wyprodukowanych wyrobów.

W tym miejscu Organ pragnie zauważyć, że w stosunku do danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym, do których wyprodukowania jako składnik zużyto inne wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą ustawodawca nie przewiduje innej procedury aniżeli tej określonej w art. 21 ust. 8 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwrotu akcyzy zapłaconej przy nabyciu alkoholu z zapłaconą akcyzą zawartego aromacie o kodzie CN 3302 90 10 zużywanego do produkcji w składzie podatkowym tytoniu do fajek wodnych w sytuacji gdy wskazany tytoń wyprowadzany jest ze składu podatkowego Wnioskodawcy w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej w procedurze zawieszenia poboru akcyzy należy zwrócić uwagę, że w myśl art. 82 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1. podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
2. podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej

-na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 82 ust. 3 ww. ustawy podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 1, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1. dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;
2. potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2;
3. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.
   
   

Kluczowe dla sprawy jest zatem rozstrzygnięcie czy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej tytoniu do fajek wodnych, do którego zużyty w trakcie produkcji w składzie podatkowym został aromat o kodzie CN 3302 90 10, w skład którego wchodzi alkohol etylowy powyżej 1,2% objętości z uiszczoną akcyzą, przysługuje zwrot akcyzy na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 82 ust. 1 ustawy przewiduje możliwość zwrotu podatku akcyzowego w przypadku m.in. dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych. od których na terytorium kraju został zapłacony podatek akcyzowy.

W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych, od których akcyzę zapłacono na terytorium kraju, krąg podmiotów ubiegających się o zwrot akcyzy został określony w powyżej cytowanym przepisie. Wynika z niego, że wniosek taki mogą złożyć tylko podmioty, które dokonały zapłaty akcyzy na rachunek właściwego urzędu celnego jako podatnicy akcyzy, a następnie dokonały dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów oraz podmioty, które nabyły te wyroby od podatnika podatku akcyzowego i następnie dokonały ich wewnątrzwspólnotowej dostawy. Innymi słowy, przepisy ustawy o podatku akcyzowym uprawniają do zwrotu akcyzy podatnika akcyzy lub pierwszego nabywcę wyrobów po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, czyli pierwszego pośrednika w łańcuchu dystrybucji wyrobów akcyzowych.

Podkreślić przy tym należy, że zwrot ten przysługuje od tych wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy od których została zapłacona akcyza zarówno w kraju jak i państwie do którego te wyroby zostały dostarczone przy spełnieniu pozostałych warunków dokumentacyjnych zawartych w art. 82 ust. 3 ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z wniosku wynika, że przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w niniejszej sprawie jest tytoń do fajek wodnych. Dostawa przedmiotowego wyrobu akcyzowego produkowanego przez Wnioskodawcę w jego składzie podatkowym, jak wskazał Wnioskodawca, dokonywana jest w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca dokonując przedmiotowej czynności nie dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej tytoniu do fajek wodnych od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju.

Zgodnie z przedstawionym opisem Wnioskodawca nie dokonuje również udokumentowanej dostawy wewnątrzwspólnotowej poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy alkoholu etylowego zawartego w tytoniu do fajek wodnych. Potwierdza to bezspornie fakt, że przedmiotem dostawy jest inny wyrób akcyzowy dostarczany w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do wyprodukowania którego został zużyty alkohol etylowy zawarty w aromatach, a nabywca w kraju członkowskim dokonuje zapłaty akcyzy nie od alkoholu zawartego w tytoniu do fajek wodnych ale tylko od dostarczonego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy tytoniu do fajek wodnych.

W ocenie organu podatkowego opis stanu faktycznego nie budzi wątpliwości, że przedmiotem udokumentowanej dostawy w żadnej mierze nie był alkohol etylowy zawarty w aromacie (notabene zużyty do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego) dostarczany poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2 ustawy ale tytoń do fajek wodnych objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Również przedstawione przez Wnioskodawcę inne dokumenty nie potwierdzają, dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej alkoholu etylowego z zapłaconą akcyzą zawartego w gotowym wyrobie.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 93 ust. 1 pkt 1 do alkoholu etylowego zaliczane są wyroby objęte pozycjami CN 2207 i 2208 o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2 % objętości, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej. Tym samym warunkiem koniecznym do dokonania zwrotu akcyzy na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy jest zachowanie tożsamości wyrobu od którego została zapłacona akcyza z wyrobem, który ma być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy. W niniejszej sprawie przedmiotowa tożsamość nie zachodzi. Jak wynika bowiem z wniosku Wnioskodawca zapłaci podatek akcyzowy w związku z nabyciem aromatu o kodzie CN 3302 90 10, w którego skład wchodzi alkohol etylowy powyżej 1,2% objętości. Przedmiotowy aromat zostaje zużyty w składzie podatkowym Wnioskodawcy do produkcji tytoniu do fajek wodnych. Jednocześnie przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej nie jest wskazany alkohol, który może być zawarty w dostarczanym wyrobie lecz produkt finalny Wnioskodawcy, tj. tytoń do fajek wodnych.

Niezależnie od powyższego odnosząc się do przedstawionej przez Wnioskodawcę dokumentacji na podstawie, której Wnioskodawca zamierza ubiegać się o zwrot akcyzy wskazać należy, że z dokumentacji tej nie wynika:

• po pierwsze, czy w dostarczanym wewnątrzwspólnotowo tytoniu do fajek wodnych (substancji stałej) w ogóle zawarty jest alkohol etylowy, a jeżeli tak to czy spełnia on definicję alkoholu etylowego zawartą w art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy.
  

Wskazać bowiem należy, że z przepisu art. 93 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż alkoholem etylowym jest wyrób o określonej zawartości alkoholu (przekraczającej 1,2 % objętości) oznaczony odpowiednim kodem CN (2207 i 2208). Kod 2207 obejmuje alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% lub większej: alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe o dowolnej mocy, skażone. Natomiast kod 2208 obejmuje alkohol etylowy o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe. Oba warunki (tzn. przekroczenie 1,2% objętości alkoholu i zaliczenie do kodu 2207 i 2208) muszą być spełnione łącznie. W sytuacji gdy wyrób spełnia oba wymienione warunki lecz nie występuje w obrocie samodzielnie ale jest częścią innego wyrobu o dowolnym kodzie CN to nadal zachowuje przymiot wyrobu akcyzowego. Oznacza to, że możliwość zaliczenia do alkoholu etylowego ma miejsce wtedy gdy wyrób ma określone cechy (zawartość alkoholu przekracza 1,2% objętości i zaliczony jest do kodu CN 2207 i 2208) i jest on częścią innego wyrobu (nawet gdy jest on zaliczony do innego kodu CN).

Tak więc dla uznania, czy zawarty w tytoniu do fajek wodnych alkohol jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu przytoczonego przepisu, niezbędne jest spełnienie dwóch przesłanek: zawartość alkoholu ponad 1,2 % i przyporządkowanie tego komponentu do kodu CN 2207 lub 2208. Konieczność łącznego spełnienia obydwu tych warunków, co już wskazano wyżej, znajduje wyraźne oparcie w gramatycznej wykładni przepisu art. 93 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Warunki te, jak to wynika z jego treści, dotyczą również komponentu danego wyrobu, a nie wyłącznie samego wyrobu.

• po drugie, nawet w sytuacji gdyby w dostarczanym tytoniu do fajek wodnych (substancji stałej) znajdowałby się alkohol spełniający definicję z art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy to z opisanej dokumentacji nie wynika jaka ilość tego alkoholu zawarta w wyrobie gotowym jest przedmiotem dostawy. Ilości tej nie zawierają bowiem ani opisane dokumenty handlowe ani dokument e-AD (na podstawie tego dokumentu przemieszczany jest w procedurze zawieszenia poboru akcyzy tytoń do fajek wodnych). Ilości tej nie sposób również wywieść z dokumentu obrazującego rozchód wewnętrzny aromatów zawierających alkohol etylowy zużytych do wyprodukowania tytoniu do fajek wodnych. Podkreślić bowiem należy, że Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że alkohol ten zostaje zużyty do produkcji tytoniu do fajek wodnych, co oznacza, że ewentualna ilość alkoholu etylowego zawarta w gotowym wyrobie będącym przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy nie jest koniecznie tą samą ilością alkoholu, który został zużyty do wyprodukowania tytoniu do fajek wodnych.
• po trzecie wreszcie (na co zwrócono uwagę już wcześniej) w państwie członkowskim dostawy nabywca nie uiszcza należnej akcyzy od alkoholu etylowego zawartego w wyrobie gotowym (tytoniu do fajek wodnych) lecz tylko od tytoniu do fajek wodnych.
  
  

W konsekwencji w opisanym stanie faktycznym i w oparciu o przedstawione dokumenty Wnioskodawca nie jest uprawniony do ubiegania się o zwrot podatku zapłaconego przy nabyciu aromatu o kodzie CN 3302 90 10, w którego skład wchodzi alkohol etylowy powyżej 1,2% objętości, zużytego do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego dostarczanego do innego kraju członkowskiego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej tytoniu do fajek wodnych, do wyprodukowania którego Wnioskodawca zużył aromaty zakupione na terytorium kraju zawierające w swoim składzie alkohol etylowy od którego to alkoholu zapłacił podatek akcyzowy jest uprawniony w oparciu o przedstawione dokumenty - zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - do zwrot podatku akcyzowego uiszczonego od alkoholu etylowego zawartego w tych aromatach, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wskazać należy, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast orzeczenia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy i dotyczą tylko danej sprawy, w związku z tym nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowym stanie faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę. Ponadto wyroki te dotyczyły innej sytuacji niż ta, która jest objęta złożonym wnioskiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.