Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
1061-IPTPB2.4511.110.2017.1.PP
z 21 lutego 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowej niezabudowanej – działki gruntu oznaczonej nr geodezyjnym 922/1, KW nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w …. Ww. nieruchomość stanowi współwłasność siedmiu osób fizycznych, w tym Wnioskodawczyni. Udział Wnioskodawczyni we współwłasności ww. nieruchomości wynosi 4/24 części i stanowi Jej majątek osobisty.

Przedmiotowa działka gruntu przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu stanowiła współwłasność … w udziale 4/6 części, … w udziale 1/6 części oraz … i … małżonków …w ustawowej wspólności, w udziale 1/6 części.

Decyzją nr … o wywłaszczeniu nieruchomości i odszkodowaniu z dnia 25 marca 1980 r., nieruchomość została wywłaszczona od ww. współwłaścicieli na wniosek Zarządu …, pod planowaną budowę Trasy …. W chwili wywłaszczenia nieruchomość stanowiła współwłasność babki Wnioskodawczyni w udziale 4/6 części.

Na podstawie postanowienia z dnia 19 marca 2013 r. Sądu Rejonowego w … stwierdzono, że spadek po zmarłej w dniu 23 sierpnia 1995 r. … (babce Wnioskodawczyni) w częściach równych nabyły jej dzieci:

• …
  

• …
  

• …
  

• … (matka Wnioskodawczyni)
  

–po 1/4 części każde z nich.

Na podstawie postanowienia z dnia 24 czerwca 2013 r. Sądu Rejonowego w …, spadek po zmarłej w dniu 31 maja 1998 r. … nabyła w całości Jej córka (Wnioskodawczyni).

Postanowienie z dnia 19 marca 2013 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po … stało się prawomocne z dniem 10 kwietnia 2013 r., natomiast postanowienie z dnia 24 czerwca 2013 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po … stało się prawomocne z dniem 16 lipca 2013 r.

Ww. spadkodawcom przysługiwało roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości.

Wnioskodawczyni nabyła ww. roszczenie w udziale 4/24 części na skutek dziedziczenia po swojej matce – … natomiast matka Wnioskodawczyni nabyła je na skutek dziedziczenia po swojej matce – ….

Z dniem 25 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o zwrot części działki odpowiadającej Jej udziałowi, położonej w …, mając w tym interes prawny jako spadkobierczyni po zmarłej … (spadkobierczyni po zmarłej …). Podobnie postąpili pozostali współwłaściciele przedmiotowej działki gruntowej, występując jako spadkobiercy pierwotnych właścicieli, którzy byli stroną decyzji nr … o wywłaszczeniu nieruchomości.

Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta … z dnia 26 czerwca 2014 r. o nr … orzeczono zwrot nieruchomości położonej w … (KW nr …) na rzecz Wnioskodawczyni – … (spadkobierczyni …) w udziale 4/24 części oraz innych osób fizycznych w pozostałych udziałach, jako uprawnionych z tytułu spadkobrania po pierwotnych właścicielach: …, … oraz … i ….

Decyzja z dnia 26 czerwca 2014 r. stała się ostateczna z dniem 16 lipca 2014 r.

W dniu 21 stycznia 2016 r. w Kancelarii Notarialnej Spółka Cywilna … w …, Wnioskodawczyni i pozostali współwłaściciele zawarli w formie aktu notarialnego Rep. A nr …, umowę sprzedaży nieruchomości, zbywając w całości przedmiotową nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia (umowy sprzedaży) udziałów we współwłasności nieruchomości, uprzednio wywłaszczonej, której współwłaścicielką stała się wskutek spadkobrania po matce … – spadkobiercy po pierwotnym właścicielu, tj. …, będącej stroną decyzji o wywłaszczeniu przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie osiągnie Ona przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznym z tytułu zbycia udziału 4/24 części we współwłasności nieruchomości, oznaczonej nr geodezyjnym 922/1, objętej KW nr …, prowadzoną przez Sąd Rejonowy w ….

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonując wykładni powyższego przepisu należy dojść do konstatacji, że jedynie odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem pięcioletniego terminu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości, a także zbycie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, uzasadnia opodatkowanie uzyskanego przychodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W innych sytuacjach nie może mieć miejsca.

W opinii Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie rzeczy należy rozważyć dwie kwestie. Pierwszą, czy w przypadku zwrotu spadkobiercom uprzednio wywłaszczonej nieruchomości mamy w ogóle do czynienia z nabyciem tej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedź na ww. pytanie znajduje się w art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774), w którym ustawodawca uregulował instytucję zwrotu nieruchomości wywłaszczonej na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców w przypadku, gdy stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Decyzja o zwrocie nieruchomości jest aktem administracyjnym, który wywiera bezpośrednio skutki w sferze prawa cywilnego. Faktem jest, że powoduje ona przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela lub jego spadkobierców jednakże, co należy podkreślić nie kreuje tego prawa. Przywraca jedynie wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe po stronie podmiotowej. Wobec tego, w postępowaniu podatkowym zwrot wywłaszczonej nieruchomości będzie rozumiany, jako restytucja prawa, a nie nabycie nieruchomości uprzednio wywłaszczonej. Skoro nastąpi zwrot wywłaszczonej nieruchomości, to czynność ta spowoduje przywrócenie stanu sprzed wywłaszczenia, a więc nie może być utożsamiana z jakąkolwiek formą nabycia w rozumieniu Kodeksu cywilnego, przyjmowaną również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do nieruchomości, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia. Przy zwrocie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela czy też jego spadkobierców.

W związku z powyższym, nawiązując również do przesłanki zwolnienia od opodatkowania przychodu poprzez upływ pięcioletniego terminu od chwili nabycia nieruchomości, jej części lub udziału, będącej druga istotną kwestią do analizy, wskazać należy, że datą nabycia nieruchomości dla celów podatkowych, zgodnie z art. 925 ustawy z dnia Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380) – jako dniem nabycia spadku, jest chwila otwarcia spadku, co z kolei odsyła do art. 925 Kodeksu cywilnego – normującego, że chwilą otwarcia spadku jest chwila śmierci spadkodawcy.

Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, nabyła Ona spadek po Stefanii … z chwilą jej śmierci, tj. z dniem 31 maja 1998 r. Z tą chwilą Wnioskodawczyni nabyła w udziale 4/24 części prawo do nieruchomości gruntowej, oznaczonej nr geodezyjnym 922/1 (KW nr …) w drodze dziedziczenia ustawowego. Wydane w dniu 24 czerwca 2013 r. postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po matce Wnioskodawczyni – … ma jedynie charakter deklaratoryjny, pełniący funkcję potwierdzającą istniejący stan w odniesieniu do majątku, jaki pozostawiła spadkodawczyni.

Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, to data 31 maja 1998 r. jest istotna dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Tym samym przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu umowy sprzedaży dokonanej w dniu 21 stycznia 2016 r., nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię (tj. do końca 1998 r.), upłynęło 5 lat.

Wnioskodawczyni nadmienia, że udział w ww. nieruchomości nie jest w żaden sposób związany z działalnością gospodarczą. Wnioskodawczyni nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Udział nabyty w drodze dziedziczenia nieruchomości należy do Jej majątku osobistego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle obowiązującego stanu prawnego nabycie uprzednio wywłaszczonej przez Nią nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi przychód, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, oraz udziału w nieruchomości i praw, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że decyzją z dnia 25 marca 1980 r. o wywłaszczeniu nieruchomości i odszkodowaniu, wywłaszczono nieruchomość stanowiącą własność babki Wnioskodawczyni, której udział wynosił 4/6 części. Nieruchomość przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu stanowiła współwłasność babki Wnioskodawczyni – … w udziale 4/6 części, … w udziale 1/6 części oraz … i … małżonków … w ustawowej wspólności w udziale 1/6 części.

Na podstawie postanowienia z dnia 19 marca 2013 r. Sądu Rejonowego, spadek po zmarłej w dniu 23 sierpnia 1995 r. – babce Wnioskodawczyni, w częściach równych nabyły Jej dzieci, po 1/4 każde z nich.

Wnioskodawczyni nabyła prawo do roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości na skutek dziedziczenia po swojej matce, natomiast matka Wnioskodawczyni wskutek dziedziczenia po swojej matce – ….

Na podstawie postanowienia z dnia 24 czerwca 2013 r. Sądu Rejonowego spadek po zmarłej w dniu 31 maja 1998 r. matce Wnioskodawczyni (córce …), nabyła w całości Wnioskodawczyni, w udziale 4/24 części ww. nieruchomości.

Z dniem 25 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o zwrot części działki, który odpowiadał Jej udziałowi, na skutek spadkobrania po zmarłej matce.

Podobnie postąpili pozostali współwłaściciele przedmiotowej działki gruntowej, występując jako spadkobiercy pierwotnych właścicieli, którzy byli stroną decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Prezydent Miasta decyzją z dnia 26 czerwca 2014 r. (prawomocną w dniu 16 lipca 2014 r.), dokonał zwrotu wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni (spadkobiercy po matce Wnioskodawczyni – córce …) w udziale 4/24 części oraz w pozostałych udziałach – spadkobiercom pierwotnych właścicieli.

Wnioskodawczyni, aktem notarialnym z dnia 21 stycznia 2016 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami, dokonała sprzedaży ww. nieruchomości, zbywając w całości przedmiotową nieruchomość.

Wskazać należy, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą, jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu na jaki dokonano wywłaszczenia.

Zgodnie z art. 136 ust. 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, w razie powzięcia zamiaru użycia wywłaszczonej nieruchomości lub jej części na inny cel niż określony w decyzji o wywłaszczeniu, właściwy organ zawiadamia poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę o tym zamiarze, informując równocześnie o możliwości zwrotu wywłaszczonej nieruchomości. W myśl art. 136 ust. 3 ww. ustawy, poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ. Warunkiem zwrotu nieruchomości jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej, stosownie do art. 140.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że decyzja o zwrocie nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercy, powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z tym, w momencie ww. zwrotu nieruchomości nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ma miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercy. Zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości, do którego dochodzi na podstawie decyzji administracyjnej, jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości, przywraca wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie datą nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości zwróconej Wnioskodawczyni wskutek nabycia w spadku po matce roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, będącej współwłasnością babki Wnioskodawczyni, nie jest data jej zwrotu, lecz data nabycia przez Wnioskodawczynię spadku po matce, tj. 1998 r.

Zgodnie z art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast, data wydania (uprawomocnienia się) decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości, pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie udziału w przedmiotowej nieruchomości, jako nabytego przez Wnioskodawczynię w 1998 r., nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż udziału w nieruchomości nastąpiła w 2016 r., tj. po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału. W konsekwencji, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Należy również wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a zatem wywierają skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości (spadkobierców).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.