2017.02.28 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - 3063-ILPP1-1.4512.185.2016.2.RW

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
3063-ILPP1-1.4512.185.2016.2.RW
z 28 lutego 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Biblioteki przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2016 r. (data wpływu 19 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 20 lutego 2017 r. (data wpływu 23 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z uznaniem prowadzonej przez Bibliotekę działalności w całości za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z uznaniem prowadzonej przez Bibliotekę działalności w całości za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Dnia 23 lutego 2017 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o potwierdzenie uiszczenia brakującej opłaty od wniosku za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Biblioteka, posiada osobowość prawną i jest wojewódzką samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury, prowadzącą działalność kulturalną przewidzianą ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) oraz ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. nr 85 z 1997 r. poz. 539 ze. zm.).

Podstawowym celem statutowym Biblioteki jest zachowanie i ochrona dziedzictwa narodowego. Ponadto, Biblioteka organizuje i zapewnia dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej i światowej. Dodatkowo posiada status biblioteki naukowej i jest centralną biblioteką publiczną województwa. Niezależnie od publicznego charakteru wykonywanych zadań, Biblioteka występuje w obrocie prawno-gospodarczym, w tym także międzynarodowym, jako przedsiębiorca wykonujący we własnym imieniu i na własny rachunek działalność gospodarczą, posiada nadany numer identyfikacji podatkowej (NIP) i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT i VAT-UE). Zgodnie z art. 4 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów (Dz. U. z 2015 r. poz. 184 ze zm.) Biblioteka jest traktowana jako przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą biorące udział w obrocie komercyjnym (w tym oferujące usługi). Biblioteka prowadzi działalność zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28, 29 i 33 ustawy o VAT oraz działalność opodatkowaną i nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a wszelkie jej przychody są wykorzystywane wyłącznie w celu sfinansowania działalności statutowej, m. in.:

gromadzenia, opracowywania, udostępniania, ochrony i konserwacji materiałów bibliotecznych na wszystkich dostępnych nośnikach,
udostępniania zbiorów służących obsłudze potrzeb informacyjnych, edukacyjnych i samokształceniowych,
pełnienia funkcji ośrodka informacji biblioteczno-bibliograficznej, organizowania obiegu wypożyczeń międzybibliotecznych oraz opracowywania i publikowania bibliografii regionalnej, a także innych materiałów o charakterze regionalnym,
udzielania bibliotekom pomocy instrukcyjno-metodycznej i szkoleniowej,
inicjowania i organizowania nowych form działalności zmierzającej do rozwoju czytelnictwa,
promowania książek i innych zbiorów,
obsługi użytkowników korzystających z materialnych zasobów Biblioteki.

Zadania statutowe Biblioteka realizuje m.in. poprzez:

atrakcyjne formy promocji książek, innych zbiorów i czytelnictwa,
opracowanie programów, organizowanie i prowadzenie różnych form doskonalenia zawodowego pracowników bibliotek,
organizowanie imprez kulturalnych (sesji, wystaw, spotkań z twórcami itp),
prowadzenie działalności wydawniczej,
prowadzenie tematycznych badań i sondaży dotyczących czytelnictwa,
współpracę z innymi bibliotekami, instytucjami oświatowymi i wychowawczymi, naukowymi, upowszechniania kultury, stowarzyszeniami i organizacjami społeczno -kulturalnymi, a także współpracę międzynarodową.

W ramach prowadzonej działalności (opodatkowanej i zwolnionej) Biblioteka pobiera opłaty za:

wpisowe,
powielanie i skanowanie materiałów bibliotecznych,
wypożyczenia międzybiblioteczne,
szkolenia dla bibliotekarzy,
usługi kulturalne,
wstęp do zespołu zamkowo-parkowego i udostępnianie terenu do sesji zdjęciowych,
sprzedaż wydawnictw,
usługi kserograficzne, poligraficzne i introligatorskie,
kursy językowe,
noclegi, wynajem pomieszczeń, powierzchni i miejsc parkingowych.

Realizując działalność kulturalną, Biblioteka nieodpłatnie przekazuje materiały i świadczy usługi, głównie związane z działalnością biblioteczną, szerokiemu gronu odbiorców - czytelnikom, bibliotekarzom oraz osobom i instytucjom współpracującym, w tym:

gromadzi, opracowuje i udostępnia zbiory,
organizuje imprezy kulturalne (np. wystawy, spotkania autorskie, szkolenia, projekcje filmów),
przeprowadza konkursy (np. czytelnicze, bibliotekarskie i językowe),
udostępnia Internet,
przekazuje wydawnictwa własne,
przekazuje zbiory oraz prenumeratę prasy dla bibliotek zagranicznych w ramach współpracy,
prowadzi lekcje biblioteczne, konsultacje i kursy językowe,
organizuje szkolenia, konferencje i spotkania dla bibliotekarzy,
udostępnia, w ramach współpracy, pomieszczenia i teren do prowadzenia spotkań o charakterze mieszczącym się w zakresie działalności kulturalnej,
zapewnia noclegi, wyżywienie i organizację pobytu w ramach współpracy (np. wymiany doświadczeń, spotkań autorskich, wystaw i szkoleń) z innymi instytucjami kulturalnymi oraz osobami realizującymi na rzecz Biblioteki umowy cywilnoprawne.

Nieodpłatne działania związane są z promocją instytucji kultury i czytelnictwa, mają na celu podniesienie poziomu świadczonych usług bibliotecznych oraz zwiększenie liczby osób korzystających ze zbiorów i oferty Biblioteki.

Od dnia 1 stycznia 2016 r., po zmianie zasad stosowania ograniczeń w odliczaniu VAT poprzez tzw. „prewspółczynnik”, Biblioteka jako samorządowa instytucja kultury wykonująca czynności odpłatne, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz statutową działalność kulturalną, ustaliła wstępny współczynnik tzw. „preproporcji” na rok 2016. Konieczność stosowania przepisów art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług została określona na podstawie faktu prowadzenia przez instytucję działalności nieodpłatnej oraz umieszczenia samorządowych instytucji kultury wśród podmiotów wymienionych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 1 stycznia 2016 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193).

Ustalając konieczność stosowania tzw. „prewspółczynnika” Biblioteka nie wzięła pod uwagę, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców, bez względu na cel zarobkowy. Nie uwzględniła również faktu, że w wyniku realizacji czynności o charakterze handlowym i usługowym Biblioteka posiada status podatnika VAT i pomimo, że wykonywana działalność kulturalna i bibliotekarska stanowi sposób realizacji zadania publicznego, instytucja kultury nie wykonuje w żadnym stopniu prerogatyw władzy publicznej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Charakter działań nieodpłatnych podejmowanych przez Bibliotekę wskazuje na ich bezsprzeczny i nierozerwalny związek z działalnością gospodarczą, przyczyniający się do możliwości zwiększenia przychodów ze sprzedaży, również w sposób pośredni.

Reasumując, Biblioteka uznając, że nie prowadzi działalności innej niż działalność gospodarcza, zamierza odstąpić od stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406 z późn. zm.) organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona, natomiast zgodnie z ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r., poz. 642 z późn. zm.) organizator zapewnia warunki działalności i rozwoju biblioteki, odpowiadające jej zadaniom i ma obowiązek zapewnić w szczególności:

lokal;
środki na:
1. wyposażenie,
2. prowadzenie działalności bibliotecznej, zwłaszcza zakup materiałów bibliotecznych,
3. doskonalenie zawodowe pracowników.

Głównym źródłem finansowania działalności statutowej Wnioskodawcy jest dotacja podmiotowa od organizatora na prowadzenie działalności bieżącej, głównie na wydatki związane z zatrudnieniem pracowników oraz utrzymaniem obiektów, w których działalność ta jest prowadzona. Pozostałymi źródłami finansowania instytucji są dotacje celowe na realizację konkretnych zadań, związanych z działalnością statutową, przychody ze sprzedaży towarów i usług, kary za niewłaściwe korzystanie z materiałów bibliotecznych, darowizny, odsetki i środki pochodzące z innych źródeł.

Aktem utworzenia Biblioteki jest karta rejestracyjna, która nie określa źródeł finansowania działalności Wnioskodawcy. Zgodnie z obowiązującym statutem (załącznik do uchwały Nr (...) Sejmiku Województwa), źródłami finansowania Biblioteki są:

dotacje organizatora zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r, poz. 406 z późn. zm.);
darowizny, spadki i zapisy;
środki uzyskiwane z programów krajowych lub zagranicznych, w tym środki uzyskiwane z Funduszy Unii Europejskiej;
odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;
przychody ze sprzedaży;
środki pochodzące z innych źródeł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy w świetle wskazanego stanu faktycznego można w całości uznać prowadzoną przez Bibliotekę działalność za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz stwierdzić brak obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią one obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 21 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Na mocy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy Biblioteka jest czynnym podatnikiem VAT, wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą i pobierającą opłaty za: wpisowe – uprawniające do uzyskiwania informacji i wypożyczania zbiorów na zewnątrz, powielanie i skanowanie materiałów bibliotecznych, wypożyczenia międzybiblioteczne, szkolenia dla bibliotekarzy, usługi kulturalne, wstęp do zespołu zamkowo-parkowego, udostępnianie terenu do sesji zdjęciowych, sprzedaż wydawnictw, usługi kserograficzne, poligraficzne i introligatorskie, kursy językowe, noclegi, wynajem pomieszczeń, powierzchni i miejsc parkingowych. Głównym celem tej działalności jest działalność biblioteczna, określona w ustawie z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach oraz działalność kulturalna, prowadzona w oparciu o ustawę z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, a dodatkowe działania (np. odpłatne udostępnianie terenu i pomieszczeń, kursy językowe) są podejmowane z uwagi na możliwość wykorzystania posiadanych aktywów do celów zarobkowych. Prowadząc działalność kulturalną, Biblioteka nieodpłatnie przekazuje materiały i świadczy usługi szerokiemu gronu odbiorców: czytelnikom, bibliotekarzom oraz osobom i instytucjom współpracującym. Czynności, takie jak, m.in: gromadzenie, opracowywanie i udostępnianie zbiorów, organizacja imprez kulturalnych, przeprowadzanie konkursów, prowadzenie lekcji bibliotecznych, konsultacji i kursów językowych, organizacja szkoleń, konferencji i spotkań dla bibliotekarzy oraz współpraca z innymi instytucjami, pozostają w ścisłym związku z celem prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedstawione we wniosku nieodpłatne czynności mieszczą się w granicach realizowanej przez Bibliotekę działalności kulturalnej i bibliotecznej oraz są nierozerwalnie związane i wykorzystywane w działalności odpłatnej, bez względu na kwestię dochodowości, zatem mieszczą się w pojęciu celów związanych z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Działalność podmiotu, jako samorządowej instytucji kultury, biblioteki naukowej, centralnej biblioteki publicznej województwa, niezależnie od źródeł finansowania (np. dotacji), pozostaje w nierozerwalnym i funkcjonalnym związku z jej odpłatną działalnością, ponieważ wyniki tej aktywności podnoszą poziom świadczonych usług i finalnie są wykorzystywane w prowadzeniu działalności zarobkowej (m. in. udostępniane czytelnikom, bibliotekarzom, zwiedzającym, publikowane w wydawnictwach, itp.). Biblioteka nie pobiera opłat za gromadzenie, opracowywanie i udostępnianie zbiorów, jednak przyjmując od czytelników roczną opłatę tytułem usług informacyjnych (wpisowe), realizując odpłatne wypożyczenia międzybiblioteczne, czy też powielając i skanując materiały biblioteczne, wykorzystuje posiadane i opracowane zbiory oraz wiedzę pracowników do działalności zarobkowej. Wszystkie podejmowane nieodpłatne przedsięwzięcia zmierzają do rozwoju czytelnictwa, a w rezultacie do powiększenia grona osób korzystających z odpłatnej działalności bibliotecznej. Na wszystkich imprezach kulturalnych, szczególnie na spotkaniach autorskich, prezentowane są materiały biblioteczne i wydawnictwa, co powoduje wzrost zainteresowania zbiorami i odpłatną ofertą książkową. Koncerty i projekcje zachęcają do korzystania ze zbiorów muzycznych i filmowych, a cykliczne wydarzenia, mają na celu promocję instytucji, zbiorów i czytelnictwa. Prowadzone nieodpłatnie konsultacje i krótkie, wakacyjne kursy językowe zachęcają do korzystania ze zbiorów obcojęzycznych i udziału w odpłatnych kursach. Bezpłatne udostępnianie internetu umożliwia czytelnikom korzystanie ze zbiorów i katalogów udostępnianych on-line. Współpraca z instytucjami i osobami związanymi z działalnością Biblioteki, wymiana doświadczeń i materiałów bibliotecznych, przekazywanie wydawnictw, zapewnienie pomieszczeń, terenu, noclegów, wyżywienia i organizacja pobytu w ramach współpracy, organizacja szkoleń, konferencji, konkursów, lekcji bibliotecznych i inne nieodpłatne działania, są podejmowane w celu podnoszenia poziomu świadczonych usług i promocji instytucji oraz jej zbiorów. Nawiązywanie i utrzymywanie kontaktów oraz wymiana doświadczeń z innymi bibliotekami, instytucjami oświatowymi i wychowawczymi, naukowymi, upowszechniania kultury, stowarzyszeniami i organizacjami społeczno-kulturalnymi, w tym także współpraca międzynarodowa, nie tylko promują działalność instytucji, ale również ułatwiają pozyskiwanie informacji o potrzebach potencjalnych klientów biblioteki, np. osób niepełnosprawnych, uczniów, studentów, cudzoziemców itp. Możliwość zaprezentowania na spotkaniach, wystawach i w wydawnictwach walorów turystycznych regionu oraz zespołu zamkowo-parkowego, dodatkowo wpływa na zainteresowanie zwiedzaniem i pobytem w zabytkowym obiekcie. Jeśli pod pojęciem promocji należy rozumieć czynności związane z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców, polegające na dostarczaniu informacji, argumentacji, obietnic, a także zachęty, skłaniające do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzające przychylną opinię o firmie (podmiocie), to w przypadku Biblioteki, jako uczestnika obrotu prawno-gospodarczego, efektem działań promocyjnych ma być zwiększenie przychodów poprzez poszerzenie grona czytelników, zwiedzających, bibliotekarzy, osób i firm korzystających z pomieszczeń, noclegów, kursów, szkoleń oraz innych oferowanych odpłatne produktów i usług, zatem należy je uznać za nierozerwalnie związane z realizowaną przez instytucję działalnością gospodarczą.

Opisane we wniosku nieodpłatne działania, niezależnie od ich źródeł finansowania, pozostają w nierozerwalnym i funkcjonalnym związku z odpłatną działalnością Biblioteki, mają na celu promocję instytucji, zbiorów i czytelnictwa, wzrost poziomu świadczonych usług oraz zapoznanie z jej ofertą handlowo-usługową, zatem należy je zakwalifikować jako wykonywane w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wszystkie wydatki ponoszone w związku z nieodpłatnym udostępnianiem materiałów i usług wymienionych we wniosku, powinny zostać uznane za związane z działalnością gospodarczą. Należy zatem przyjąć, ze cała prowadzona przez instytucję kultury działalność wskazana w opisie sprawy wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i Biblioteka nie będzie zobowiązana do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy – sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Według art. 86 ust. 2c ustawy – przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne (art. 86 ust. 2f ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechnienia kultury, polegającą na gromadzeniu, opracowywaniu, udostępnianiu, ochronie i konserwacji materiałów bibliotecznych na wszystkich dostępnych nośnikach, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy polegającą np. na wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe), wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Zgodnie z § 4 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

W ust. 2 cyt. paragrafu wskazano, że przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury -używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
transakcji dotyczących:
1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak stanowi § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

dokonywanych przez podatników:
- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
- eksportu towarów,
- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Z kolei z pkt 12 powołanego paragrafu wynika, że ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej instytucji kultury – rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Ocena w konkretnym przypadku, czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona odbiorców, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną (z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług). Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego np. w wyroku TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C 435/05, EU:C:2007:87, pkt 24; SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58)”.

Zasady prowadzenia działalności przez biblioteki określa ustawa z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r., poz. 642, z późn. zm.), a także ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, z późn. zm.), dalej ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Na mocy art. 2 ustawy o bibliotekach w zakresie nieuregulowanym ustawą do bibliotek stosuje się odpowiednio przepisy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o bibliotekach, biblioteki i ich zbiory stanowią dobro narodowe oraz służą zachowaniu dziedzictwa narodowego. Biblioteki organizują i zapewniają dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej.

Prawo korzystania z bibliotek ma charakter powszechny, na zasadach określonych w ustawie (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4 ust. 1 cyt. ustawy do podstawowych zadań bibliotek należy:

gromadzenie, opracowywanie, przechowywanie i ochrona materiałów bibliotecznych;
obsługa użytkowników, przede wszystkim udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności informacyjnej, zwłaszcza informowanie o zbiorach własnych, innych bibliotek, muzeów i ośrodków informacji naukowej, a także współdziałanie z archiwami w tym zakresie.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o bibliotekach do zadań bibliotek może ponadto należeć prowadzenie działalności bibliograficznej, dokumentacyjnej, naukowo-badawczej, wydawniczej, edukacyjnej, popularyzatorskiej i instrukcyjno-metodycznej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy biblioteki są organizowane i prowadzone przez podmioty zwane dalej "organizatorami".

Na mocy art. 8 ust. 2 cyt. ustawy organizatorami bibliotek są:

ministrowie i kierownicy urzędów centralnych;
jednostki samorządu terytorialnego.

Art. 8 ust. 3 ustawy o bibliotekach wskazuje, że organizatorami bibliotek mogą być także:

osoby fizyczne;
osoby prawne;
jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Organizator zapewnia warunki działalności i rozwoju biblioteki, odpowiadające jej zadaniom (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 2 cyt. ustawy organizator ma obowiązek zapewnić w szczególności:

lokal;
środki na:
1. wyposażenie,
2. prowadzenie działalności bibliotecznej, zwłaszcza zakup materiałów bibliotecznych,
3. doskonalenie zawodowe pracowników.

Art. 11 ust. 1 ustawy o bibliotekach stanowi, że biblioteka stanowiąca samodzielną jednostkę organizacyjną działa na podstawie aktu o utworzeniu biblioteki oraz statutu nadanego przez organizatora.

Ponadto art. 11 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że akt o utworzeniu biblioteki określa:

nazwę, siedzibę, teren i zakres działania biblioteki;
źródła finansowania.

Zgodnie z art. 11 ust. 3 ww. ustawy statut określa w szczególności:

cele i zadania biblioteki;
organy biblioteki i jej organizację, w tym zakres działania i lokalizację filii oraz oddziałów;
nazwę jednostki sprawującej nadzór merytoryczny nad działalnością biblioteki - w odniesieniu do biblioteki wchodzącej w skład ogólnokrajowej sieci bibliotecznej;
źródła finansowania działalności biblioteki.

Z art. 14 ust.1 ww. ustawy wynika, że usługi bibliotek, których organizatorami są podmioty określone w art. 8 ust. 2, są ogólnie dostępne i bezpłatne, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o bibliotekach opłaty mogą być pobierane:

za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne oraz wypożyczenia międzybiblioteczne;
za wypożyczenia materiałów audiowizualnych;
w formie kaucji za wypożyczone materiały biblioteczne;
za niezwrócenie w terminie wypożyczonych materiałów bibliotecznych;
za uszkodzenie, zniszczenie lub niezwrócenie materiałów bibliotecznych.

Ponadto wysokość opłat, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, nie może przekraczać kosztów wykonania usługi (art. 14 ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej określa zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej.

Na mocy art. 3 ust. 2 cyt. ustawy działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej (art. 3 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są dalej organizatorami.

Ilekroć w ustawie jest mowa o instytucji kultury bez bliższego określenia – należy przez to rozumieć zarówno państwową, jak i samorządową instytucję kultury (art. 10 ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 12 ustawy organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Jak wynika z opisu sprawy Biblioteka, posiada osobowość prawną i jest wojewódzką samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury, prowadzącą działalność kulturalną przewidzianą ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach.

Biblioteka prowadzi działalność zwolnioną od podatku VAT oraz działalność opodatkowaną i nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a wszelkie jej przychody są wykorzystywane wyłącznie w celu sfinansowania działalności statutowej, m. in.:

gromadzenia, opracowywania, udostępniania, ochrony i konserwacji materiałów bibliotecznych na wszystkich dostępnych nośnikach,
udostępniania zbiorów służących obsłudze potrzeb informacyjnych, edukacyjnych i samokształceniowych,
pełnienia funkcji ośrodka informacji biblioteczno-bibliograficznej, organizowania obiegu wypożyczeń międzybibliotecznych oraz opracowywania i publikowania bibliografii regionalnej, a także innych materiałów o charakterze regionalnym,
udzielania bibliotekom pomocy instrukcyjno-metodycznej i szkoleniowej,
inicjowania i organizowania nowych form działalności zmierzającej do rozwoju czytelnictwa,
promowania książek i innych zbiorów,
obsługi użytkowników korzystających z materialnych zasobów Biblioteki.

Zadania statutowe Biblioteka realizuje m.in. poprzez:

atrakcyjne formy promocji książek, innych zbiorów i czytelnictwa,
opracowanie programów, organizowanie i prowadzenie różnych form doskonalenia zawodowego pracowników bibliotek,
organizowanie imprez kulturalnych (sesji, wystaw, spotkań z twórcami itp),
prowadzenie działalności wydawniczej,
prowadzenie tematycznych badań i sondaży dotyczących czytelnictwa,
współpracę z innymi bibliotekami, instytucjami oświatowymi i wychowawczymi, naukowymi, upowszechniania kultury, stowarzyszeniami i organizacjami społeczno -kulturalnymi, a także współpracę międzynarodową.

W ramach prowadzonej działalności (opodatkowanej i zwolnionej) Biblioteka pobiera opłaty za:

wpisowe,
powielanie i skanowanie materiałów bibliotecznych,
wypożyczenia międzybiblioteczne,
szkolenia dla bibliotekarzy,
usługi kulturalne,
wstęp do zespołu zamkowo-parkowego i udostępnianie terenu do sesji zdjęciowych,
sprzedaż wydawnictw,
usługi kserograficzne, poligraficzne i introligatorskie,
kursy językowe,
noclegi, wynajem pomieszczeń, powierzchni i miejsc parkingowych.

gromadzi, opracowuje i udostępnia zbiory,
organizuje imprezy kulturalne (np. wystawy, spotkania autorskie, szkolenia, projekcje filmów),
przeprowadza konkursy (np. czytelnicze, bibliotekarskie i językowe),
udostępnia Internet,
przekazuje wydawnictwa własne,
przekazuje zbiory oraz prenumeratę prasy dla bibliotek zagranicznych w ramach współpracy,
prowadzi lekcje biblioteczne, konsultacje i kursy językowe,
organizuje szkolenia, konferencje i spotkania dla bibliotekarzy,
udostępnia, w ramach współpracy, pomieszczenia i teren do prowadzenia spotkań o charakterze mieszczącym się w zakresie działalności kulturalnej,
zapewnia noclegi, wyżywienie i organizację pobytu w ramach współpracy (np. wymiany doświadczeń, spotkań autorskich, wystaw i szkoleń) z innymi instytucjami kulturalnymi oraz osobami realizującymi na rzecz Biblioteki umowy cywilnoprawne.

W opinii Wnioskodawcy, charakter działań nieodpłatnych podejmowanych przez Bibliotekę wskazuje na ich bezsprzeczny i nierozerwalny związek z działalnością gospodarczą, przyczyniający się do możliwości zwiększenia przychodów ze sprzedaży, również w sposób pośredni.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona, natomiast zgodnie z ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach organizator zapewnia warunki działalności i rozwoju biblioteki, odpowiadające jej zadaniom i ma obowiązek zapewnić w szczególności:

lokal;
środki na:
1. wyposażenie,
2. prowadzenie działalności bibliotecznej, zwłaszcza zakup materiałów bibliotecznych,
3. doskonalenie zawodowe pracowników.

dotacje organizatora zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;
darowizny, spadki i zapisy;
środki uzyskiwane z programów krajowych lub zagranicznych, w tym środki uzyskiwane z Funduszy Unii Europejskiej;
odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;
przychody ze sprzedaży;
środki pochodzące z innych źródeł.

Tak przedstawiony opis sprawy wskazuje, że podstawowym celem ww. działań Wnioskodawcy jest realizacja celów statutowych, tj. zachowanie i ochrona dziedzictwa narodowego. Biblioteka organizuje i zapewnia dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej, czyli zapewnia realizację celów statutowych, do których instytucje kultury (w tym biblioteka) zostają powołane. Nie można więc uznać, że czynności wykonywane przez Bibliotekę w zakresie realizacji gromadzenia, opracowywania, udostępniania, ochrony i konserwacji materiałów bibliotecznych na wszystkich dostępnych nośnikach, udostępniania zbiorów służących obsłudze potrzeb informacyjnych, edukacyjnych i samokształceniowych, pełnienia funkcji ośrodka informacji biblioteczno -bibliograficznej, organizowania obiegu wypożyczeń międzybibliotecznych oraz opracowywania i publikowania bibliografii regionalnej, a także innych materiałów o charakterze regionalnym, udzielania bibliotekom pomocy instrukcyjno-metodycznej i szkoleniowej, inicjowania i organizowania nowych form działalności zmierzającej do rozwoju czytelnictwa, promowania książek i innych zbiorów, są wykonywane wyłącznie w celach gospodarczych. Czynności te co do zasady są wykonywane nieodpłatnie. Głównym źródłem finansowania działalności statutowej jest dotacja podmiotowa od organizatora na prowadzenie działalności bieżącej, głównie na wydatki związane z zatrudnieniem pracowników oraz utrzymaniem obiektów, w których działalność ta jest prowadzona. Pozostałymi źródłami finansowania instytucji są dotacje celowe na realizację konkretnych zadań, związanych z działalnością statutową, przychody ze sprzedaży towarów i usług, kary za niewłaściwe korzystanie z materiałów bibliotecznych, darowizny, odsetki i środki pochodzące z innych źródeł. Organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona i trudno w takich okolicznościach zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie prowadzi działalności innej niż działalność gospodarcza. Działalność Wnioskodawcy stanowi bowiem przede wszystkim realizację celów statutowych, wobec czego w tym przypadku mamy do czynienia również z działalnością inną niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe, w ocenie tut. Organu, Wnioskodawca w treści wniosku nie przedstawił wystarczającej argumentacji na poparcie swojego stanowiska odnośnie braku obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Wprost przeciwnie, przedstawiony opis sprawy wskazuje bardziej na działania w celu zachowania i ochrony dziedzictwa narodowego jak również zapewnienia dostępu do zasobów dorobku nauki i kultury, czyli realizację celów statutowych, do których instytucje kultury zostają powołane. Twierdzenie Wnioskodawcy, że nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nie stanowi obiektywnego argumentu przemawiającego za uznaniem, że ww. nieodpłatna działalność statutowa będzie sprzyjać wyłącznie osiągnięciu przychodu z działalności gospodarczej. Celem Wnioskodawcy, jako samorządowej instytucji kultury, jest bowiem przede wszystkim upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, które w pewien sposób mogą przełożyć się na wzrost ilości osób korzystających z usług oferowanych przez Bibliotekę odpłatnie. Organ nie neguje, że nieodpłatne działania związane są z promocją instytucji kultury i czytelnictwa, mają na celu podniesienie poziomu świadczonych usług bibliotecznych oraz zwiększenie liczby osób korzystających ze zbiorów i oferty Biblioteki, dzięki czemu zyskuje ona większe grono ”klientów” i „potencjalnych nabywców”, jednakże, jak wynika z wniosku, realizując działalność kulturalną, Biblioteka świadczy usługi, głównie związane z działalnością biblioteczną. Działania te w swojej istocie skierowane są do szerokiego kręgu odbiorców, a nie tylko do klientów Wnioskodawcy, korzystających z odpłatnej oferty świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Zatem nie są realizowane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej ponieważ nie będą one sprzyjać wyłącznie osiągnięciu przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W takich okolicznościach nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że cała jego aktywność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Co więcej, z treści wniosku wynika, że także przychody uzyskiwane z wykonywania działalności gospodarczej są wykorzystywane wyłącznie w celu sfinansowania działalności statutowej.

W związku z uznaniem, że wbrew stanowisku Wnioskodawcy, Biblioteka nie wykonuje nieodpłatnych świadczeń wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale wykonuje te czynności w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza, obowiązkiem Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie nie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (sposób określenia proporcji). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposobu, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Należy również dodać, że zastosowana metoda wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego musi spełniać kryteria, o których mowa w art. 86 ust. 2b ustawy.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca poza działalnością gospodarczą wykonuje również inną niż gospodarcza działalność, w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W przypadku, gdy przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Reasumując, nie można uznać prowadzonej przez Bibliotekę działalności w całości za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy, a tym samym uznać, że nie ma ona obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, ponieważ – jak wynika z dokonanej analizy – Wnioskodawca wykorzystuje nabywane towary i usługi, zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie braku obowiązku stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z uznaniem prowadzonej przez Bibliotekę działalności w całości za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w kwestii ustalenia, czy wszystkie opisane nieodpłatne działania Biblioteki powinny zostać zakwalifikowane jako wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin