Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
1061-IPTPP3.4512.593.2016.2.OS
z 7 lutego 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 21 października 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 21 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.) oraz z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania przedmiotu transakcji za zbycie składników majątkowych, określenia stawki podatku dla sprzedaży budynku, w części niewynajętej do momentu sprzedaży oraz w części wynajętej, gdy do momentu sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe,

• określenia stawki podatku dla sprzedaży budynku, w części wynajętej, gdy do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu transakcji za zbycie składników majątkowych, określenia stawki podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 21 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.) oraz z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.).

Stroną postępowania w sprawie ww. wniosku jest … Sp. z o. o. Spółka komandytowa.

Natomiast zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest …-„…” Sp. z o. o. Spółka komandytowa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Informacje ogólne.
   
   

... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „...”) jest spółką prawa polskiego, realizującą i wykańczającą obecnie trzeci etap projektu (dalej „III Etap Projektu”), polegający na budowie budynku uzupełniającego business park o nazwie „...” na terenie, na który składają się następujące działki:

• gruntu nr 2/12, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr .., gruntu nr 3/5, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ..., (działki nr 2/12 oraz 3/6 zwane dalej będą łącznie: „Grunty - Użytkowanie Wieczyste”),
  

• gruntu nr 2/10, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ...,
  

• gruntu nr 10/6, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ...,
  

• gruntu nr 10/8, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ..., gruntu nr 9/4, położonej w ..., dla której Sąd Rejonowy ..., XI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ..., (działki nr 2/10, nr 10/6, nr 10/8 oraz nr 9/4 zwane dalej będą łącznie: „Grunty - Prawo Własności”), (Grunty - Użytkowanie Wieczyste oraz Grunty - Prawo Własności zwane dalej będą łącznie jako: „Grunty”). „...” to nowoczesny kompleks biurowy klasy A, w aktualnym zamierzeniu mający się składać z trzech budynków.
  
  

III etap Projektu obejmuje budowę i wykończenie przez ... ostatniego z trzech planowanych w tym business parku budynków, z przeznaczeniem na wynajem (dalej: „Budynek”) wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi, z których niektóre stanowić będą odrębne środki trwałe (dalej: „Budowle”). ..., jako użytkownik wieczysty Gruntów - Użytkowanie Wieczyste i właściciel Gruntów - Prawo Własności, jest właścicielem wszelkich naniesień na Gruntach, w tym Budynku i Budowli. Prawo użytkowania wieczystego Gruntów - Użytkowanie Wieczyste oraz prawo własności Gruntów - Prawo Własności, wraz z prawem własności Budynku i Budowli zwane będzie łącznie dalej- „Nieruchomością”.

Prawo wieczystego użytkowania Gruntów - Użytkowanie Wieczyste wraz z prawem własności Budynku w stanie surowym oraz prawo własności Gruntów - Prawo Własności ... nabyła od poprzedniego ich użytkownika wieczystego/właściciela: ...-„...” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „...”). ... pozostaje nadal właścicielem dwóch pozostałych budynków wchodzących w skład „...”, które zostały wybudowane w ramach pierwszego i drugiego etapu tego projektu (na innym terenie niż Grunty). ... jest także właścicielem znaku towarowego używanego dla wspomnianego biznes parku, w tym związanego z Nieruchomością, której dotyczy niniejszy wniosek (dalej: „Znak Towarowy”).

Właścicielem praw własności intelektualnej, na które składają się prawa własności intelektualnej związane z Nieruchomością, obejmujące prawa do projektu, rozumiane jako: 1) Budynek, 2) projekty związane z jego wykonaniem/budową i 3) wszelkie powykonawcze projekty dotyczące tego Budynku, które są przedmiotem praw autorskich, jest … S.A. (dalej: „...SA”). Wszystkie te prawa są w dalszej części wniosku zwane „Prawami Własności Intelektualnej”. Prawa Własności Intelektualnej zostaną zbyte przez ...SA na rzecz spółki … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.k. (dalej: „...SK”).

Docelowo, III Etap Projektu nabędzie ... - właściciel dwóch budynków wchodzących w skład „...”, które zostały wybudowane w ramach pierwszego i drugiego etapu tego projektu oraz budynku garażu kubaturowego, służącego do obsługi kompleksu. Jednocześnie ... podejmować będzie, już po nabyciu Budynku, działania w celu komercjalizacji (wynajmu) Budynku. W szczególności, ... będzie po tym nabyciu zawierać lub może zawierać z najemcami umowy najmu powierzchni biurowej, usługowej lub reklamowej (dalej łącznie określana jako „powierzchnia biurowa”) oraz ewentualnie inne umowy w szczególności umowy na dostawę mediów, niezbędne do świadczenia usług na rzecz najemców lub podmiotów trzecich (np. najem powierzchni na dachu Budynku pod maszty antenowe lub inne nadajniki). Czynsze należne ... z tytułu najmu będą opodatkowane VAT.

... i ... sp. z o.o. - komplementariusz ... - są spółkami prawa polskiego.

Ponadto, ... oraz ... są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

2. Umowy.
   
   

1. Umowa Przedwstępna.
   
   

... oraz ... zawarły umowę przedwstępną dotyczącą zbycia Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), związaną z powyższym projektem realizowanym przez ..., której celem m.in. jest uregulowanie obowiązujących strony zasad zawierania umowy przyrzeczonej, czyli umowy przenoszącej prawo do Nieruchomości (dalej: „Umowa Finalna”).

Zawarcie Umowy Finalnej uzależnione natomiast będzie spełnieniem kilku warunków zawieszających (dalej: „Warunki Zawieszające”):

1. ... uzyska pozwolenie na użytkowanie (warunek ten został już zresztą spełniony przed dniem złożenia niniejszego wniosku o interpretację), rozumiane jako ostateczne i bezwarunkowe albo warunkowe (wraz z kopią sporządzonych przez ... oraz zaopatrzonych w urzędową prezentatę dokumentów przedłożonych do właściwego urzędu w celu potwierdzenia spełnienia wszystkich warunków) pozwolenie na użytkowanie wymagane w celu użytkowania Budynku i związanej z nim infrastruktury, wszystkich dróg i infrastruktury znajdującej się na Gruntach wydane zgodnie z art. 54 - 59 ustawy - Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r., zezwalające na użytkowanie Budynku, zawierające potwierdzenie jego ostateczności w administracyjnym toku instancji, wydane niezależnie od tego, czy jakiekolwiek prace są prowadzone w odniesieniu do wewnętrznych części Budynku lub na Gruntach, w tym m.in. prace wykończeniowe i adaptacyjne (fit-out) najemców, nawet, jeśli takie prace wymagają odrębnego pozwolenia lub pozwoleń na użytkowanie,
2. ... oraz najemcy zawrą umowy najmu w odniesieniu do co najmniej 60% każdego rodzaju powierzchni najmu Budynku (biura, a także podziemne/naziemne miejsca parkingowe) po jego ukończeniu,
3. ... oraz ... zawrą umowę gwarancji czynszowej (.....),
4. zawarta zostanie umowa kredytu w stosunku do Nieruchomości na warunkach, które - według uznania ... - będą satysfakcjonujące dla ... oraz spełniony zostanie warunek wypłaty środków z takiej umowy kredytowej,
5. uzyskana zostanie interpretacja indywidualna przepisów podatkowych, o którą niniejszym występują ... i ....
   
   

Całokształt uregulowań i transakcji przewidzianych Umową Przedwstępną, oraz Umową Finalną, w tym sprzedaż Nieruchomości i praw z nią związanych, zwane będzie łącznie dalej: „Transakcją”.

2. Umowa Finalna.
   
   

Na mocy Umowy Przedwstępnej, zawarcie Umowy Finalnej powinno nastąpić w dzień roboczy przypadający w terminie 7 dni roboczych po spełnieniu się wszystkich Warunków Zawieszających, jednak nie wcześniej niż po sporządzeniu kosztorysu usunięcia usterek (spis kosztów usunięcia wad lub usterek Budynku wskazanych na liście usterek w Umowie Przedwstępnej, które nie zostały usunięte przez ... w terminie ustalonym przez strony), a nie później jednak niż w trzecią rocznicę zawarcia Umowy Przedwstępnej. Umowa Przedwstępna zastrzega w tym zakresie, że ... i ... mogą postanowić inaczej co do daty zawarcia Umowy Finalnej, o ile zrobią to na piśmie.

Zawarcie Umowy Finalnej będzie natomiast poprzedzone, oprócz wypełnienia Warunków Zawieszających, wykonaniem dodatkowych czynności przez ... oraz .... Przede wszystkim, ...... wpłaci cenę za przeniesienie prawa do Nieruchomości (dalej: „Cena”) powiększoną o kwotę należnego podatku VAT na rachunek zastrzeżony. Rachunek zastrzeżony (dalej: „Rachunek Zastrzeżony”), na który wpłacona zostanie Cena wraz z kwotą podatku VAT, będzie rachunkiem otwartym na mocy umowy rachunku zastrzeżonego, zawartej przez ..., ... i agenta - wybrany bank (dalej: „Umowa Rachunku Zastrzeżonego”).

3. Dodatkowe elementy zdarzenia przyszłego.
   
   

Przekazanie nieruchomości i dokumentacji.

... oraz ... uzgodniły, iż zasady przekazania Nieruchomości oraz odpowiedniej dokumentacji, jak i wszelkie inne rozliczenia pomiędzy nimi w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości, zostaną uregulowane w Umowie Finalnej.

Kontynuacja działalności przez ... w okresie przejściowym.

W Umowie Przedwstępnej znajduje się zapis, zgodnie z którym pomiędzy dniem zawarcia Umowy Przedwstępnej i dniem zawarcia Umowy Finalnej, ... będzie prowadziła swoją działalność dotyczącą Nieruchomości w toku zwykłej działalności jako funkcjonujące przedsiębiorstwo. Będzie ona mogła także podejmować wszelkie kroki, jakie będą w danych okolicznościach racjonalnie niezbędne w celu ochrony i zachowania działalności i aktywów dotyczących Nieruchomości, zgodnie z utrwalonymi w przeszłości zwyczajami i praktykami biznesowymi.

Prawo monitorowania sposobu wykorzystania Nieruchomości w okresie przejściowym.

Ponieważ, jak wspomniano, ... będzie miała prawo do prowadzenia działalności w odniesieniu do Nieruchomości w okresie pomiędzy dniem zawarcia Umowy Przedwstępnej i dniem zawarcia Umowy Finalnej, ... - na mocy Umowy Przedwstępnej - przyznane zostanie również prawo do kontrolowania sposobu wykorzystania Nieruchomości. W szczególności, prawo to może zostać zrealizowane poprzez zapewnienie dostępu do Nieruchomości przedstawicielom ..., czy dostarczenie ... wszelkich informacji i dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz umów najmu.

Dodatkowe informacje.

... oraz ... są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W przypadku objęcia Transakcji zwolnieniem z opodatkowania VAT (z opcją wyboru opodatkowania VAT). ... oraz ... zamierzają złożyć zgodne oświadczone o wyborze opcji opodatkowania VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

4. Płatność Ceny
   
   

Cena ma - w uproszczeniu - stanowić określoną w Umowie Przedwstępnej kwotę netto za przeniesienie praw do Nieruchomości, pomniejszoną o koszty transakcji, ewentualne koszty dokończenia prac aranżacyjnych oraz ewentualne koszty usunięcia usterek. Cena zostanie powiększona o kwotę należnego podatku VAT, o ile taka będzie przypadać do zapłaty przez ... według stawki obowiązującą w dniu zawarcia Umowy Finalnej, zgodnie z opodatkowaniem Transakcji.

Płatność Ceny nastąpić ma zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej i Umowy Rachunku Zastrzeżonego. Niemniej jednak, ... - na zasadzie przekazu (dalej: „Przekaz”), uregulowanego w art. 9211 (i następne) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”) - postanowiła: 1) przekazać pożyczkodawcy (...SK - odbiorcy przekazu) tytułem przekazu kwotę w wysokości części Ceny równej kwocie spłaty pożyczki, stanowiącą świadczenie należne ... od ... (przekazanego) tytułem zapłaty części Ceny za Nieruchomość.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, w celu opłacenia Ceny, ... i ... spowodują, że Cena oraz kwota podatku VAT należnego od Ceny zostaną zwolnione na rzecz ... na zasadach określonych w Umowie Rachunku Zastrzeżonego. Ponadto, ... i ... spowodują, aby spłacony został pożyczkodawca (...SK - odbiorca przekazu), w kwocie należnej na podstawie umów pożyczek zawartych pomiędzy wspomnianym pożyczkodawcą a .... Wspomniana umowa pożyczki został zawarta w celu finansowania realizacji projektu.

Natomiast w wyniku zawarcia Umowy Finalnej, ... wystawi na rzecz ... fakturę VAT dokumentującą należną Cenę, powiększoną o należny podatek VAT.

3. Informacje na temat Nieruchomości i umów towarzyszących budowie Budynku.
   
   

Historycznie, ... nabyła prawa do Gruntów zawierając z ...:

• akt notarialny z dnia 6 maja 2016 roku (repertorium A nr ...) - Umowa sprzedaży. Akt ten został zmieniony następnie w drodze zawarcia aktu notarialnego z dnia 26 maja 2016 roku (repertorium A nr ...).
  
  

Grunty znajdowały się na terenie, dla którego ustalono aktualny plan zagospodarowania przestrzennego. Większość z objętych aktem działek położona była na terenie o przeznaczeniu - zabudowa usług (biurowych, społecznych, konsumpcyjnych, finansowych, handlu detalicznego), natomiast dla terenu zlokalizowanego pomiędzy Al. ... (działki nr 10/6 oraz 2/10) plan ten przewidywał przeznaczenie - tereny koncentracji usług/tereny tras komunikacyjnych.

W momencie, gdy ... nabywało prawo do Nieruchomości, Grunty w części obejmującej działki nr 2/12, 3/6, 9/4, 10/8 były zabudowane Budynkiem (w stanie surowym zamkniętym). Pozostałe działki nie były zabudowane, jednak stanowiły one tereny koncentracji usług/tereny tras komunikacyjnych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowani przestrzennego. Cena nabycia Gruntów (wraz z posadowionym na niektórych z nich Budynkiem) została powiększona o należny podatek VAT, obliczony według stawki podstawowej (23%). Zawarty w cenie podatek VAT został w całości potraktowany przez ... jako podatek VAT naliczony, w stosunku do którego ... miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na fakt, że nabycie Gruntów wynikało z zamiaru prowadzenia przez ... działalności opodatkowanej VAT (najem powierzchni w Budynku/ewentualne zbycie Nieruchomości). W oparciu o ten sam zamiar, ... korzystała następnie z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z innych nabyć związanych z realizacją projektu, czyli także tych stanowiących szeroko rozumiane nakłady na Budynek i/lub Budowle.

W ramach III Etapu Projektu, oddany został do użytku jeden biurowiec. Także działki o numerach 10/6, 2/10 są już obecnie częściowo zabudowane przez część budynku i chodniki. Co więcej, w stosunku do Budynku, będącego w fazie wykończenia, zawarta została już pierwsza umowa najmu.

Najem powierzchni w Budynku podlega opodatkowaniu VAT. Także inne umowy zawierane w związku z realizacją Projektu, w szczególności działaniami w celu komercjalizacji (wynajmu) Budynku, generują lub mogą potencjalnie generować obroty opodatkowane VAT (np. reklamy, sprzedaż materiałów).

Na potrzeby budowy Budynku ... zawarła, w szczególności:

• umowę z ...SA na obsługę ukończenia realizacji inwestycji (dalej: „Umowa ... Na podstawie Umowy., ...SA jest odpowiedzialna w szczególności za realizację robót budowlanych niezbędnych do oddania Budynku do eksploatacji (realizacja pod klucz), przekazanie ... powierzchni w Budynku, przekazanie wynajętych pomieszczeń lub powierzchni w Budynku poszczególnym najemcom powierzchni w Budynku. Ponadto, na podstawie Umowy ...SA przygotowała i przeprowadziła w imieniu inwestora wymagane prawem odbiory techniczne przez właściwe organy, niezbędne do uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku, przygotowała i przekazała ... komplet dokumentów niezbędnych do uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku, które zostało wydane 31 sierpnia 2016 r. ...SA jest zatem, jako generalny realizator inwestycji, odpowiedzialna za zawarcie odpowiednich umów z:
  • zewnętrznymi wykonawcami, dotyczące prac budowlanych i wykończeniowych (dalej: „Umowy z Wykonawcami”) i
    
  • dostawcami usług, w tym w zakresie dostawy mediów na potrzeby bieżącej obsługi placu budowy.
    
    

Ponadto, w związku z oddaniem Budynku do używania, zawarte zostały już także umowy z dostawcami usług w zakresie dostawy mediów na potrzeby Nieruchomości i umowa o prace konserwacyjne (dalej „Umowy Serwisowe”).

Obecnie nie została zawarta umowa o zarządzanie Nieruchomością (dalej: „Umowa o Zarządzanie”) przy czym nie można wykluczyć zawarcia takiej umowy przed datą Transakcji. Niemniej jednak, w takim przypadku po dacie Transakcji zostanie zawarta nowa umowa z wybranym zarządcą. Zarządca ten będzie działał samodzielnie, w oparciu o własny personel, lub będzie mógł powierzyć faktyczny zarząd Nieruchomością innemu zarządcy.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze ... na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału ... wyodrębnionego w KRS.

W chwili obecnej istnieje budżet realizacyjny związany z realizacją Projektu. Jest to budżet obejmujący szacunkowe koszty zrealizowania Projektu (budżet obejmuje szacowaną stronę kosztową niezbędną do wykonania i wynajęcia Budynku).

Następnie, przed oddaniem Budynku do używania, utworzony zapewne zostanie budżet eksploatacyjny - na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość (szacowana strona kosztowa wynajmowania powierzchni biurowej).

Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku w ramach ... tylko do zarządzania realizacją Projektu i eksploatacją Nieruchomości.

W zawartych umowach najmu najemcy zobowiązują się do przestrzegania regulaminu Budynku (dalej „Regulamin”). Regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin określa m in.:

1. sposób użytkowania lokali, stref dostaw, parkingów, a także części wspólnych
2. zasady bezpieczeństwa.
   
3. zasady wywozu nieczystości.
4. zasady postępowania w sytuacjach awaryjnych.
   
   

Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz ....

Po zawarciu Transakcji, najemcy nadal będą zobowiązani do przestrzegania Regulaminu, przy czym nabywca Nieruchomości nie wyklucza wprowadzenia zupełnie nowego Regulaminu.

Zgodnie z planem, sprzedaż Nieruchomości powinna nastąpić przed lub w ciągu 2 lat od dnia oddania przynajmniej części powierzchni biurowej do użytkowania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu, z której przychody będą podlegały opodatkowaniu VAT. Umowa Przedwstępna przewiduje jednak, że możliwa jest sytuacja, że sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od dnia oddania przynajmniej części powierzchni biurowej do użytkowania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu, z której przychody będą podlegały opodatkowaniu VAT.

4. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji
   
   

W przypadku zawarcia Umowy Finalnej, w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości, dokonywane będą w szczególności następujące czynności:

1. Sprzedaż przynależności będących własnością ..., związanych z prawidłowym funkcjonowaniem i eksploatacją Nieruchomości.
2. Przeniesienie zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności – w drodze przelewu - praw z gwarancji bankowych, z pominięciem jednak kaucji składanych przez najemców, które zostaną zwrócone, o czym mowa w kolejnym paragrafie).
3. Przeniesienie praw (gwarancji) związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, jeśli takowe będą istniały),
4. Przeniesienie dokumentacji prawnej i technicznej Nieruchomości, w tym:
   • oryginałów wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości lub procesu budowlanego,
     
   • instrukcji obsługi dotyczące wszystkich urządzeń i maszyn w Budynku,
     
   • instrukcji dotyczące bezpieczeństwa (BHP) dla Budynku i instalacji przeciwpożarowej,
     
   • książki obiektu budowlanego dla Budynku,
   • wszystkich kart dostępu, które są w posiadaniu ...,
   • kodów odnoszących się do systemu zarządzania Budynkiem,
   • certyfikatów energetycznych.
   
   
   
   
   
   

Co do natomiast wspomnianych kaucji wpłaconych przez najemców, ... zobowiąże się do ich zwrotu tymże najemcom, a najemcy zobowiążą się do wpłaty na rzecz ... na nowo kaucji w ramach zabezpieczenia wykonania obowiązków wynikających z umów najmu. W trosce o uproszczenie stosunków pomiędzy ..., najemcami i ..., do spełnienia świadczenia dojdzie zapewne w drodze Przekazu. Tym samym, ... (przekazany) będzie zobowiązany do zwrotu powyższych kaucji najemcom (przekazujący), którzy z kolei przekażą ... (odbiorca przekazu) świadczenie .... W przypadku natomiast odmiennych preferencji najemców, zainteresowane strony uzgodnią inny sposób wpłacenia kaucji na rzecz ....

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników sprzedającego (...) w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy - tekst jedn. Dz. U. z 2014 r.. poz. 1502 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”). Na dzień złożenia niniejszego wniosku, ... nie zatrudnia pracowników w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy.

Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego wskutek nabycia Nieruchomości z mocy prawa na ... zostaną przeniesiono prawa i obowiązki ... wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień przeprowadzenia Transakcji. W takiej sytuacji na ... przejdą również prawa i zobowiązania związane zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców, z wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez ... do ... w ramach instytucji Przekazu (czyli odrębnego stosunku cywilnego).

Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez ... na ... w szczególności:

1. Umów z Wykonawcami;
2. Umowy ....;
3. Umowy o Zarządzanie (jeśli taka zostanie podpisana przed dniem Transakcji);
4. stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości (w tym na etapie budowy jeśli będzie miało zastosowanie).
5. umów rachunków bankowych ... (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje ona rozliczeń z najemcami);
6. umów związanych z finansowaniem działalności ... i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez ... (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.).
8. środków pieniężnych ... zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez ... w stosunek najmu, lecz w wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez ... do ... w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9. tajemnic przedsiębiorstwa ...;
10. know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
11. ksiąg rachunkowych ... i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez ... działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane ...);
12. firmy ...;
13. budżetu realizacyjnego i eksploatacyjnego;
14. pozostałych należności i zobowiązań;
15. domeny oraz praw autorskich wynikających z umów na świadczenie usług związanych ze stron internetową (...SK wykupi prawa do adresów dla ..., natomiast ...SA, który jest obecnie ich właścicielem, wygasi swoje prawa w tym zakresie);
16. umów dotyczących prawa do projektu, związanych z wykonaniem/budową Budynku i wszelkie powykonawcze projekty dotyczące tego Budynku, które są przedmiotem praw autorskich, a także oryginałów dokumentacji projektowej, o której mowa w tym punkcie (gdyż te przysługują ...SA i zostaną wykupione przez ...SK);
17. Znaku Towarowego (gdyż prawa do niego posiada ...);
18. Umów Serwisowych.
    
    

..., która nabędzie Nieruchomość, podpisze nowe umowy z dostawcami wymaganych usług wymienionych powyżej (niewykluczone, że będą to te same podmioty- np. w przypadku dostawy mediów, jak również inne podmioty - np. w przypadku umowy ubezpieczenia).

Budżet realizacyjny oraz eksploatacyjny nie zostaną przeniesione na ... w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości (... może opracować na własne żądanie nowe budżety, przy czym nie jest wykluczone, że budżety wykorzystywane przez ... będą udostępnione ... w celach informacyjnych i wiedza uzyskana w ten sposób przez ... może zostać wykorzystana, w szczególność przy opracowaniu nowych budżetów przez ... oraz do rozliczeń z najemcami za rok, w którym doszło do nabycia Nieruchomości przez ...).

Nie ulegną natomiast rozwiązaniu (nie zostaną wypowiedziane) te umowy zawarte pomiędzy ... i ... przed dniem podpisania Umowy Finalnej, których kontynuacja będzie miała także sens po zbyciu Nieruchomość przez ... na rzecz .... Nie można jednak mówić w tym przypadku o przeniesieni tych umów w ramach Transakcji, gdyż ... nie wejdzie w prawa i obowiązki ... wynikające z takich umów.

5. Podjęcie własnej działalności przez ... po Transakcji
   
   

Po nabyciu Nieruchomości ... zamierza prowadzić - w stosunku także do III Etapu Projektu (gdyż już obecnie prowadzi ona działalność w odniesieniu do budynków wzniesionych na poprzednich etapach projektu) - działalność gospodarczą polegającą w szczególności na wynajmie powierzchni biurowej. Wynajem ten będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przy wykorzystaniu własnych zasobów (jak również częściowo przy wykorzystaniu zasobów ... na podstawie zobowiązań ... wynikających z gwarancji czynszowej) oraz w oparciu o własny know-how, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze, iż część umów dotyczących Nieruchomości nie zostanie przeniesiona na ... wskutek zawarcia lub na podstawie umowy przyrzeczonej, ani w dalszym czasie, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, ... w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte przez nią z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: (1) zarządzanie Nieruchomością. (2) wykonanie czynności marketingowych przydatnych w funkcjonowaniu Nieruchomości oraz (3) wykonanie innych czynności/dostawę usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości. Jeśli ... przed dniem zawarcia Transakcji zawrze Umowę o Zarządzanie, to nie można wykluczyć, że ... zdecyduje się powierzyć wykonywanie tych czynności zarządcy wybranemu uprzednio przez ....

Podjęcie przez ... kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej aktualnym przeznaczeniem.

... nie wyklucza natomiast, że pozyska odpowiedni know-how oraz zasoby poprzez zawarcie umów z tymi samymi dostawcami, z którymi umowy te zawarła .... Stąd może dojść do sytuacji, gdy ten sam podmiot będzie świadczył usługi zarówno na rzecz ... (przed sprzedażą Nieruchomości), jak i na rzecz ... (po nabyciu Nieruchomości) i w tym kontekście można mówić o tożsamości know-how czy zasobów (w tym osobowych) przed i po transakcji. Niemniej jednak, pozyskanie zasobów i know-how uregulowane zostanie odrębnymi stosunkami umownymi od tych, które łączyć będą tych profesjonalnych usługodawców z ..., tj. nie dojdzie do cesji umów w tym zakresie.

W szczególności, wspomniana tożsamość know-how oraz zasobów może dotyczyć: zarządcy Nieruchomości, dostawców mediów i obsługi Nieruchomości, podmiotu prowadzącego księgowość itp. Takie jednak ustrukturyzowanie pozyskania zasobów i know-how ma swoje bezsprzeczne uzasadnienie biznesowe, tj. przemawia za nim także wola stron transakcji, aby przejęcie składników majątku przebiegło sprawnie, bez niepotrzebnych zakłóceń w możliwości kontynuacji działalności w oparciu o Nieruchomość, w tym w szczególności bez zawirowań odnoszących skutki dla najemców.

Warto w tym miejscu podkreślić jednakże, że do ... nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcji w zarządzie spółki, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych w ....

Niezależnie od wynajmu powierzchni biurowej, ... może również sprzedać Nieruchomość w całości lub w części lub prowadzić innego typu niż najem działalność w odniesieniu do Nieruchomości.

Jednocześnie ... i ... pragną poinformować, ze zadali w związku z Transakcją pytania w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i Ordynacji Podatkowej, które zostały przekazane odrębnym wnioskiem do właściwego w tym zakresie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W uzupełnieniu Zainteresowani wskazali, iż:

1. Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, ... po nabyciu Nieruchomości będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą w szczególności na wynajmie powierzchni biurowej, usługowej lub reklamowej oraz ewentualnie zawrze też inne umowy w szczególności umowy na dostawą mediów, niezbędne do świadczenia usług na rzecz najemców lub podmiotów trzecich (np. najem powierzchni na dachu Budynku pod maszty antenowe lub inne nadajnik) i na ich podstawie będzie świadczył usługi tego typu. Wynajem ten będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Niezależnie od zamiaru dokonywania wynajmu powierzchni biurowej, ... może również w dalszej perspektywie sprzedać Nieruchomość w całości lub części. ... nie wyklucza także, że będzie prowadzić innego typu niż najem działalność w odniesieniu do Nieruchomości, przy czym na dzień dzisiejszy nie ma zamiaru prowadzić działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT i/lub zwolnionej z opodatkowania VAT.
2. Nabycie Nieruchomości jest dokonywane z zamiarem wykorzystywania jej dla celów działalności opodatkowanej VAT. Stąd, w zamierzeniu ..., wydatki związane z Nieruchomością, a objęte zakresem pytania, zostaną zakwalifikowane jako w całości związane z czynnościami opodatkowanymi.
3. Na przedmiotowych działkach znajduje się:
   • Budynek wpisany do kartoteki budynków pod numerem identyfikacyjnym ....,
     
   • Układ drogowy wokół budynku wraz z parkingiem (betonowa kostka brukowa typu ….),
     
   • Mury oporowe,
     
   • Układ drogowy wokół budynku (ulica asfaltowa),
     
   • Lampy oświetlenia ulicznego,
     
   • Przyłącze energetyczne,
     
   • Przyłącza kanalizacji deszczowej,
     
   • Przyłącza kanalizacji sanitarnej,
     
   • Przyłącza wodociągowe,
     
   • Przyłącza teletechniczne.

4. Zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290):
   • Budynek wpisany do kartoteki budynków pod numerem identyfikacyjnym .... stanowi budynek,
     
   • Układ drogowy wokół budynku wraz z parkingiem (betonowa kostka brukowa typu ....) stanowią urządzenie budowlane,
     
   • Mury oporowe stanowią budowlę,
     
   • Układ drogowy wokół budynku (ulica asfaltowa) stanowi urządzenie budowlane,
     
   • Lampy oświetlenia ulicznego stanowią urządzenie budowlane,
     
   • Przyłącze energetyczne stanowi urządzenie budowlane,
     
   • Przyłącza kanalizacji deszczowej stanowią urządzenie budowlane,
     
   • Przyłącza kanalizacji sanitarnej stanowią urządzenie budowlane,
     
   • Przyłącza wodociągowe stanowią urządzenie budowlane,
     
   • Przyłącza teletechniczne stanowią urządzenie budowlane.

5. Wszystkie obiekty wymienione w pkt 3 tj.
   • Budynek wpisany do kartoteki budynków pod numerem identyfikacyjnym ....,
     
   • Układ drogowy wokół budynku wraz z parkingiem (betonowa kostka brukowa typu ….),
     
   • Mury oporowe,
     
   • Układ drogowy wokół budynku (ulica asfaltowa),
     
   • Lampy oświetlenia ulicznego,
     
   • Przyłącze energetyczne,
     
   • Przyłącza kanalizacji deszczowej,
     
   • Przyłącza kanalizacji sanitarnej,
     
   • Przyłącza wodociągowe,
     
   • Przyłącza teletechniczne

są trwale związane z gruntem.

6. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia BO grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) obiekty zostały zaklasyfikowane jako:
   • Budynek wpisany do kartoteki budynków pod numerem identyfikacyjnym .... - klasa PKOB 1230,
     
   • Układ drogowy wokół budynku wraz z parkingiem (betonowa kostka brukowa typu …) - klasa PKOB 2112,
     
   • Mury oporowe - klasa PKOB 2111,
     
   • Układ drogowy wokół budynku(ulica asfaltowa) - klasa PKOB 2112,
     
   • Lampy oświetlenia ulicznego - klasa PKOB 2112,
     
   • Przyłącze energetyczne - klasa PKOB 2224,
     
   • Przyłącza kanalizacji deszczowej - klasa PKOB 2212,
     
   • Przyłącza kanalizacji sanitarnej - klasa PKOB 2223,
     
   • Przyłącza wodociągowe - klasa PKOB 2222,
     
   • Przyłącza teletechniczne - klasa PKOB 2224.
   
   
   

Sprostowanie wniosku:

Dodatkowo, Zainteresowani pragną wskazać, że w związku z ograniczeniami biznesowymi, które pojawiły się po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, zdarzenie przyszłe opisane we wniosku może ulec zmianie o następujące elementy:

• Prawa Własności Intelektualnej zostaną zbyte przez ich właściciela ... na rzecz ...SK (a nie ...SA, jak to wskazano pierwotnie we wniosku);
  

• możliwe jest zarówno, że Cena zostanie rzeczywiście wpłacona na Rachunek Zastrzeżony przed Transakcją, jak i może się zdarzyć, że taki rachunek nie zostanie wykorzystany w Transakcji i nastąpią inne ustalenia w zakresie płatności Ceny (a nie, że zostanie na pewno wykorzystany Rachunek Zastrzeżony w Transakcji, jak to wskazano pierwotnie we wniosku);
  

• ... prawdopodobnie nie przekaże pożyczkodawcy (...SK - odbiorcy przekazu) tytułem przekazu kwoty w wysokości części Ceny równej kwocie spłaty pożyczki, stanowiącej świadczenie należne ... od ... (przekazanego) tytułem zapłaty części Ceny za Nieruchomość (tj. zmienia się ustalenia w zakresie tego, w jaki sposób Cena zostanie opłacona w Transakcji).
  
  

W opinii jednakże Zainteresowanych, zmiany te nie wpływają na podatkowe traktowanie Transakcji. Pomimo tego, Zainteresowani pragną sprostować niniejszym opis zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Pytania dotyczące Zainteresowanego 1:

1. Czy przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2. Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%)?
   
   

Pytanie dotyczące Zainteresowanego 2:

3. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, ... będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku, należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od ... faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości?
   
   

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko w sprawie:

Stanowisko do pytań dotyczących Zainteresowanego 1:

1. Przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2. Dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%).
   
   

Stanowisko do pytania dotyczącego Zainteresowanego 2:

3. ... będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od ... faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości
   
   

Uzasadnienie:

W zakresie pytania nr 1 dotyczące Zainteresowanego 1:

W myśl art. 5 ust 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawą towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
   
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zbycie Nieruchomości dokonywane przez ... na rzecz ... w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na ... prawa użytkowania wieczystego Gruntów - Użytkowanie Wieczyste, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

W świetle powyższego, transakcja zbycia Nieruchomości przedstawiona w niniejszym wniosku stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja powinna, co do zasady, podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT.

W szczególności, zdaniem ... oraz ..., przedmiotem transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej; „ZCP”), o których mowa w art. 5 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT. Poniżej ... oraz ... przedstawiają argumenty przemawiające za przyjętą przez siebie kwalifikacją omawianej transakcji.

Przedmiot transakcji a przedsiębiorstwo

W opinii ... oraz ..., omawianej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie można uznać za sprzedaż przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Zarówno jednak w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Z kolei w myśl art. 552 kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie istotne wymienione w art. 551 kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

W tym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), w którym sąd zaznaczył, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe".

Na wstępie należy zaznaczyć, iż faktycznie prowadzona działalność przez ... w zasadniczy sposób różni się od działalności .... Jak wskazano w stanie faktycznym, ... po nabyciu Nieruchomości - Etapu III Projektu - zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na komercyjnym wynajmie powierzchni biurowej (obecnie prowadzi ona działalność w odniesieniu do budynków wzniesionych na poprzednich etapach projektu). Powyższa działalność będzie prowadzona przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o pozyskany samodzielnie know-how.

Zatem z perspektywy ... i jej planów biznesowych nabycie Nieruchomości stanowi nabycie obiektów generujących stały dochód z najmu a nie pod inwestycję deweloperską.

Z kolei z perspektywy ..., spółki prowadzącej działalność deweloperską, sprzedaż Nieruchomości będzie zakończeniem projektu, który polegał na nabyciu gruntów ich konsolidacji I scaleniu oraz budowie III Etapu Projektu w celu jego dalszej odsprzedaży. Zważywszy, iż jednym z Warunków Zawieszających jest zawarcie przez ... oraz najemców umów najmu w odniesieniu do co najmniej 60% powierzchni Budynku po jego wybudowaniu, część Nieruchomości będzie wynajmowana w momencie składania niniejszego wniosku. Jednakże ta działalność ma charakter poboczny, ograniczony w czasie i w żadnym stopniu nie wypełnia celów gospodarczych ... (które są realizowane poprzez sprzedaż III Etapu Projektu).

Po sprzedaży Nieruchomości, ... będzie w dalszym ciągu działała na rynku nieruchomości wykorzystując posiadane zasoby (w szczególności środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży po spłacie wszystkich zobowiązań) i własne know-how.

Mając na uwadze odmienny charakter przedsiębiorstw ... oraz ..., w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalność gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, w szczególności know-how w zakresie wyszukiwania i nabywania nieruchomości, ich przekształcania czy budowy nowoczesnego kompleksu biurowego klasy A. W szczególności do ... nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcje w zarządzie spółki, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych w ....

W ramach transakcji dojdzie jedynie do sprzedaży „przedmiotu inwestycji” ..., czyli Gruntów (jako sprzedaż Gruntów - Prawo Własności i zbycie prawa użytkowania wieczystego Gruntów - Użytkowanie wieczyste) i związanych z nimi przynależności.

Na bazie tych składników, ale w oparciu o pozyskany samodzielnie know-how i własne zasoby ... będzie mogła prowadzić swoją działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych budynku uzupełniającego business park o nazwie „…”. Z uwagi jednak na specyfikę Nieruchomości (w tym uzgodnionych pomiędzy stronami Warunków Zawieszających) ... w okresie przejściowym będzie musiała podjąć określone działania aby zapewnić wywiązanie się z istniejących już umów najmu, które z mocy art. 678 kodeksu cywilnego przejdą na ... (ww. przepis przewiduje, że „w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu w miejsce zbywcy”).

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa ... działającego na rynku obrotu nieruchomościami (czyli know-how pozwalający na prowadzenie takiej działalności) a jedynie przeniesienie nabytych przez ... praw do Gruntów wraz z wybudowanymi naniesieniem w ramach dotychczasowej działalności.

Z kolei z perspektywy ... przedmiotem nabycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku ... niezbędne do realizacji inwestycji deweloperskiej, tj. Nieruchomości.

W szczególności, nie dojdzie do przejścia na ...:

1. Umów z Wykonawcami;
2. Umowy ...;
3. Umowy o Zarządzanie (jeśli taka zostanie podpisana przed dniem Transakcji);
4. stosunków ubezpieczeń, a mienia dotyczącego Nieruchomości (w tym na etapie budowy, jeśli będzie miało zastosowanie);
5. umów rachunków bankowych ... (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje ona rozliczeń z najemcami);
6. umów związanych z finansowaniem działalności ... i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek);
7. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez ... (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
8. środków pieniężnych ... zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez ... w stosunek najmu, lecz w wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców choć mogą zostać przelane przez ... do ... w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego);
9. tajemnic przedsiębiorstwa ...;
10. know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
11. ksiąg rachunkowych ... i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez ... działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane ...);
12. firmy ....
13. budżetu realizacyjnego i eksploatacyjnego.
14. pozostałych należności i zobowiązań;
    
15. domeny oraz praw autorskich wynikających z umów na świadczenie usług związanych ze stroną internetową (te. jak wskazano, nie są w posiadaniu ... i zostaną wykupione przez inny podmiot)
16. umów dotyczących prawa do projektu, związanych z wykonaniem/budową Budynku i wszelkie powykonawcze projekty dotyczące tego Budynku, które są przedmiotem praw autorskich, a także oryginałów dokumentacji projektowe; o której mowa w tym punkcie (te, jak wskazano, nie przysługują obecnie ... i zostaną wykupione przez inny podmiot);
17. Znaku Towarowego (gdyż prawa do niego nie przysługują ...);
18. Umów Serwisowych.
    
    

Na powyższe konkluzje nie wpłynie fakt, iż nabywca Nieruchomości może zawrzeć z tymi samymi dostawcami ww. usług nowe umowy np. w przypadku dostawy mediów, ponieważ ... nie ma na powyższą okoliczność wpływu. Co więcej, podpisanie umów z tymi samymi usługodawcami może być jedynym rozwiązaniem, aby wywiązać się z obowiązków wynikających z umów najmu, które nabywca musi przejąć z mocy prawa - przykładowo w zakresie dostawy mediów (wody, energii, gazu) nabywca nieruchomości zasadniczo nie ma wyboru dostawcy, gdyż na rynku jest w zasadzie monopol przedsiębiorstw komunalnych lub państwowych.

Dlatego w ocenie ... i ..., Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w Interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR). Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW). Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe) 16 października 2012 r (sygn. IPPP2/443-879/12-4/BH), 8 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-611/12-2/BH). Szczególnie warto zwrócić też uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego”.

W omawianym przypadku Nieruchomość nie jest zorganizowanym zespołem, który mógłby samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, a jedynie pewną sumą składników majątkowych zgromadzonych w ramach realizacji III Etapu Projektu

Dopiero ... za pomocą posiadanych środków będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą związaną z Nieruchomością (w połączeniu z posiadanymi środkami, tj. know-how dotyczącym wyszukiwania i utrzymania odpowiedniego portfolio najemców, środkami pieniężnymi, umowami o współpracę itp.), będzie mogła prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem ... oraz ..., nie można uznać, że przedmiotem Transakcji przedstawionej w niniejszym wniosku i objętej zakresem pytania będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. W ocenie ... oraz ... przedmiot Transakcji nie wyczerpuje bowiem przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie ustawy o VAT.

Zbywana Nieruchomość jako ZCP.

Zdaniem ... oraz ... Transakcji sprzedaży Nieruchomości nie można również traktować jako dostawy ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako ZCP uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512-510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r. sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r.. sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
   
   

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością funkcjonalną, organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz musi stanowić pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.
   
   

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, ze składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów Ponadto, jak podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC oraz z dnia 25 stycznia 2016 r.. sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo, a także interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443-378/13-2/JSK, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IBPP1/443-474/14/AW.

W omawianym przypadku powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Nieruchomość bez pracowników, praw i obowiązków wynikających z Umowy ...., Umów z Wykonawcami, środków na rachunkach bankowych, przypisanych do Nieruchomości należności i zobowiązań, a także Umowy o Zarządzanie (o ile zostanie zawarta przed dniem Transakcji). Ponadto celem nabycia Nieruchomości przez ... jest komercyjny wynajem powierzchni biurowej. To na ... spocznie bowiem ciężar podjęcia określonych czynności (jak chociażby zawieranie umów najmu), umożliwiających prowadzenie przedmiotowej działalności.

W związku z tym należy uznać, że Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników, ale wyłącznie sumę poszczególnych aktywów, niepozostających ze sobą we wzajemnych relacjach pozwalających łącznie na prowadzenie działalności. Ich jedyną cechą wspólną jest w istocie bycie przedmiotem prawa własności jednego podmiotu gospodarczego tj. ....

Brak spełnienia warunku istnienia zorganizowanego zespołu składników wyklucza zatem możliwość uznania Nieruchomości za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, ... i ... pragną dodatkowo wskazać, że również pozostałe przesłanki warunkujące istnienie ZCP nie zostały spełnione, co ... szczegółowo uzasadniają poniżej.

2. Wyodrębnienie organizacyjne
   
   

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej .... Nie stanowi ona odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej). Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości, zbywanej w ramach planowanej Transakcji. Ponadto, żaden zapis statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze nie świadczy o tym, iż Nieruchomość została wyodrębniona w ramach struktury organizacyjnej ....

Tym samym, w ocenie ... i ..., nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie ... i ..., kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie stanu faktycznego Nieruchomości.

3. Wyodrębnienie finansowe
   
   

Zdaniem ... i ..., wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, brak jest u ... odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w stosunku do Nieruchomości. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa ..., lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez ....

W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów .... W konsekwencji, Nieruchomość, którą ... planuje zbyć w ramach transakcji na rzecz ... w żaden sposób nie jest wyodrębniona (wydzielona) finansowo.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie ... i ..., kryterium wyodrębnienia finansowego również nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości.

4. Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.
   
   

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS) Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono, iż interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomość nie spełnia przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego, a zatem nie stanowi ZCP. Zdaniem ... i ..., pozostawienie poza zakresem sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej ... pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych Dopiero w gestii ... będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej - w tym przypadku działalności komercyjnego wynajmu. W konsekwencji, zdaniem ... i ... elementy planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Potwierdza to także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. I FSK 1090/12. w którym stwierdzono, że „(...) sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalność gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe, ... i ... stoją na stanowisku, iż planowane zbycie Nieruchomości w ramach transakcji opisanej w niniejszym wniosku nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2 dotyczące Zainteresowanego 1:

... i ... stoją na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana stawką VAT 23%.

W związku z faktem, iż sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przedmiotowa sprzedaż powinna być uznana za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi 23%.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części, jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

1. jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Przy czym przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku CIT, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Warto przy tym również pamiętać, że - zgodnie z najnowszą linią orzeczniczą - pojęcie pierwszego zasiedlenia powinno być rozumiane w oparciu o znaczenie nadane mu w języku potocznym, tak aby było jednolicie interpretowane we wszystkich państwach UE (patrz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 382/14). I tak, 14 kwietnia 2016 r Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/4512-873/15-3/S/RD) wyjaśnił, że sprzedaż budynku wybudowanego przez podatnika na potrzeby siedziby firmy (bądź nabytego od poprzedniego właściciela, ale w istotny sposób ulepszonego) jest dostawą już po pierwszym zasiedleniu i w związku z tym jest objęta zwolnieniem w VAT, mimo że budynek ten nigdy nie został przez podatnika wynajęty ani wydzierżawiony. Organ podatkowy stwierdził w interpretacji, że pierwszym zasiedleniem jest już pierwsze używanie nieruchomości.

Co więcej, również NSA (w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13) uznał, że pierwsze zasiedlenie to także udostępnienie parkingu w zamian za zapłatę ceny biletu parkingowego, w cenie którego jest wliczony podatek VAT.

Wracając natomiast do zwolnienia, o którym mowa w art. 41 ust. 1 ust. 10 ustawy o VAT, podatnicy maja prawo dokonać wyboru opcji opodatkowania VAT tych dostaw. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

W końcu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w przypadku jeśli do dostawy budynków, budowli lub ich części nie ma zastosowania zwolnienie o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie może mieć obowiązkowe zwolnienie z VAT, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (na ich nabyciu);
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zwolnieniu z opodatkowania VAT podlegają zatem dostawy budynków dokonywane po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Przy czym w tym przypadku możliwe jest dokonanie wyboru opcji opodatkowania VAT tych dostaw. Natomiast dostawa budynków dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT (z wyjątkiem szczególnych przypadków wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Tym samym, sprzedaż części Budynku, które na moment sprzedaży będą już używane przez najemców, będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT (23%) jako dostawa nieruchomości dokonywana w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia tychże części Budynku (co wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Gdyby natomiast okazało się. że pewne części Budynku na moment sprzedaży nie zostały jeszcze wynajęte, sprzedaż tychże części Budynku również będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT (23%) - w tym zakresie jako dostawa nieruchomości odbywająca się w warunkach pierwszego zasiedlenia.

Odnosząc cytowane przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego, w przypadku dostawy Nieruchomości przez ... na rzecz ..., analizując status Budynku i Budowli na opisanych działkach posadowionych, możemy mieć do czynienia z następującymi przypadkami:

1. dostawa Budynku nabytego od ... aktem notarialnym z dnia 6 maja 2016 roku w ramach transakcji opodatkowanej VAT (23%);
2. dostawa Budowli wybudowanych i niewynajmowanych przez ... od momentu ich wybudowania.
   
   

ad A)

W odniesieniu zatem do Budynku, o którym mowa w punkcie A), z uwagi na fakt, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w maju 2016 r., czyli mniej niż dwa lata przed planowaną Transakcją, do dostawy tego Budynku na rzecz ... zastosowania nie znajdzie ani art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT ani art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. W pierwszym przypadku zwolnienie nie znajdzie zastosowania, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynku nie upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a miałby potencjalne zastosowanie, gdyby ... dokonywali transakcji dostawy Budynku, w stosunku do którego nie przysługiwałoby jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ... po nabyciu od poprzedniego właściciela praw do gruntów z posadowionym na nich Budynkiem skorzystała z przysługującego jej prawa do odliczenia podatku VAT. Ponadto, ... korzystała także z prawa do odliczenia podatku VAT na pracach wykończeniowych związanych z Budynkiem, które miały miejsce po jego nabyciu. Tym samym, planowana dostawa Budynku na rzecz ... będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej (23%) VAT.

ad B)

W odniesieniu natomiast do Budowli, opisanych w punkcie B), z uwagi na fakt, że w stosunku do tych części nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia po ich wybudowaniu, a więc pierwsze zasiedlenie nastąpi dopiero wskutek Transakcji, zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT również nie znajdą zastosowania. Tym samym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej (23%) VAT.

Podsumowując, biorąc pod uwagę opisane powyżej okoliczności, w opinii ... i ..., dostawa Budynku i Budowli w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu stawką podstawową VAT (23%), w wyniku uznania, że w jej ramach nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT.

Z kolei kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntu wraz z budynkami lub budowlami trwale z tym gruntem związanymi jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy takich budynków lub budowli innymi słowy, dostawa gruntu dzieli na gruncie ustawy o VAT los dostawy budynków lub budowli z tym gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki.

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu jest traktowane jako dostawa towarów. Do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntów znajdzie zatem zastosowanie przepis ogólny, tj. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym, skoro - jak już wykazano - dostawa Budynku i/lub Budowli posadowionych na Gruntach będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to zbycie samego prawa własności Gruntów - Prawo Własności oraz prawa użytkowania wieczystego Gruntów - Użytkowanie Wieczyste również będzie opodatkowane stawką 23% VAT.

... i ... stoją na stanowisku, że powyższy wniosek co do opodatkowania stawką 23 % VAT będzie dotyczył również dostawy działek o numerach 2/10 i 10/6, które są częściowo zabudowane kawałkiem budynku oraz chodnikami. W opinii ... i ... bowiem, także te działki powinny dzielić zasady opodatkowania z posadowionym na nich Budynkiem (a dokładnie jego częścią).

Gdyby jednak uznać, że w dużej części działki te nie są zabudowane i dostawa ich nie powinna być ona opodatkowana na zasadach wynikających z powyżej przytoczonych przepisów art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. to stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W świetle powyższych przepisów opodatkowaniu VAT podlega więc także dostawa nieruchomości gruntowych niezabudowanych które stanowią tereny budowlane.

O przeznaczeniu nieruchomości, na podstawie ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.) stanowią akty prawa miejscowego, w szczególności miejscowy pian zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Stosownie zaś do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W związku z powyższym, zwolnienie z VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) będących terenami innymi niż budowlane, tj. będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Tym samym, sprzedaż działek o numerach ewidencyjnych 2/10 i 10/6, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczone są jako tereny koncentracji usług/tereny tras komunikacyjnych, i które częściowo zostały już zabudowane (częścią budynku oraz chodnikiem, o których mowa powyżej), będzie podlegała opodatkowaniu VAT podstawową stawką VAT (23%).

W konsekwencji, biorąc pod uwagę omówione powyżej zasady opodatkowania, sprzedaż Budynku i Budowli, a co za tym idzie - Nieruchomości (obejmujących także prawo wieczystego użytkowania Gruntów - Użytkowanie Wieczyste) będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką VAT (23%).

Jedynie na marginesie należy wskazać, że przewidziane w art. 29a ust 9 ustawy o VAT wyłączenie zastosowania art. 29a ust. 8 tejże ustawy nie znajdzie zastosowania w omawianym stanie faktycznym, gdyż dyspozycja art. 29a ust. 9 ustawy o VAT nie obejmuje sytuacji zbywania prawa użytkowania wieczystego przez dotychczasowego użytkownika, lecz dotyczy odrębnej sytuacji oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste (do czego na mocy art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego uprawnieni są tylko Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki).

W zakresie pytania nr 3 dotyczące Zainteresowanego 2:

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy na art. 2 pkt 22 ustawy o VAT (definiujący pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz na fakt, iż ... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, ... dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Nieruchomości na rzecz ... będzie miała obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie zaś do dyspozycji art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, ... będzie używał Nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowany, VAT (tj. wynajmu powierzchni biurowej). Nie zachodzi także żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, ... będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatki naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy,

Biorąc pod uwagę, że ..., będąc czynnym podatnikiem VAT, po nabyciu Nieruchomości będzie ją wykorzystywać do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (odpłatny wynajem powierzchni), to ... nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze wystawionej przez ... celem udokumentowania dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Finalnej w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytej Nieruchomości powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą tą dostawę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• uznania przedmiotu transakcji za zbycie składników majątkowych, określenia stawki podatku dla sprzedaży budynku, w części niewynajętej do momentu sprzedaży oraz w części wynajętej, gdy do momentu sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe,

• określenia stawki podatku dla sprzedaży budynku, w części wynajętej, gdy do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata – jest nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

• oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
  

• zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
  
  

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa gruntu jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy Na mocy art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 6 pkt 1 obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
   
   

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że ... planuje zbyć na rzecz ... prawo wieczystego użytkowania oraz prawo własności działek gruntu wraz z prawem własności do Budynków i Budowli znajdujących się na tych działkach. Zarówno ... jak i ... są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości, dokonywane będą w szczególności następujące czynności:

1. Sprzedaż przynależności będących własnością ..., związanych z prawidłowym funkcjonowaniem i eksploatacją Nieruchomości.
   
2. Przeniesienie zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności – w drodze przelewu - praw z gwarancji bankowych, z pominięciem jednak kaucji składanych przez najemców, które zostaną zwrócone, o czym mowa w kolejnym paragrafie).
   
3. Przeniesienie praw (gwarancji) związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, jeśli takowe będą istniały),
   
4. Przeniesienie dokumentacji prawnej i technicznej Nieruchomości, w tym:
   • oryginałów wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości lub procesu budowlanego,
     
   • instrukcji obsługi dotyczące wszystkich urządzeń i maszyn w Budynku,
     
   • instrukcji dotyczące bezpieczeństwa (BHP) dla Budynku i instalacji przeciwpożarowej,
     
   • książki obiektu budowlanego dla Budynku,
   • wszystkich kart dostępu, które są w posiadaniu ...,
     
   • kodów odnoszących się do systemu zarządzania Budynkiem,
     
   • certyfikatów energetycznych.
   
   
   

Co do kaucji wpłaconych przez najemców, ... zobowiąże się do ich zwrotu tymże najemcom, a najemcy zobowiążą się do wpłaty na rzecz ... na nowo kaucji w ramach zabezpieczenia wykonania obowiązków wynikających z umów najmu.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników sprzedającego (...) w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, ... nie zatrudnia pracowników w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze ... na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału ... wyodrębnionego w KRS.

Budżet realizacyjny oraz eksploatacyjny nie zostaną przeniesione na ... w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku w ramach ... tylko do zarządzania realizacją Projektu i eksploatacją Nieruchomości.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Zainteresowanymi, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W szczególności, w wyniku transakcji nie dojdzie do przeniesienia: (i) Umów z Wykonawcami; (ii) Umowy …; (iii) Umowy o Zarządzanie (jeśli taka zostanie podpisana przed dniem Transakcji); (iv) stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości (w tym na etapie budowy jeśli będzie miało zastosowanie); (v) umów rachunków bankowych ... (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje ona rozliczeń z najemcami); (vi) umów związanych z finansowaniem działalności ... i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów/pożyczek); (vii) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez ... (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.), (viii) środków pieniężnych ... zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - depozytów wykonawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez ... w stosunek najmu, lecz w wyłączeniem kaucji najemców, gdyż te podlegać będą co do zasady zwrotowi na rzecz najemców, choć mogą zostać przelane przez ... do ... w ramach instytucji Przekazu - czyli odrębnego stosunku cywilnego); (ix) tajemnic przedsiębiorstwa ...; (x) know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców); (xi) ksiąg rachunkowych ... i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez ... działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane ...); (xii) firmy ...; (xiii) budżetu realizacyjnego i eksploatacyjnego; (xiv) pozostałych należności i zobowiązań; (xv) domeny oraz praw autorskich wynikających z umów na świadczenie usług związanych ze stron internetową (…SK wykupi prawa do adresów dla ..., natomiast …SA, który jest obecnie ich właścicielem, wygasi swoje prawa w tym zakresie); (xvi) umów dotyczących prawa do projektu, związanych z wykonaniem/budową Budynku i wszelkie powykonawcze projekty dotyczące tego Budynku, które są przedmiotem praw autorskich, a także oryginałów dokumentacji projektowej, o której mowa w tym punkcie (gdyż te przysługują …SA i zostaną wykupione przez …SK); (xvii) Znaku Towarowego (gdyż prawa do niego posiada ...); (xviii) Umów Serwisowych.

W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55^¹ Kodeksu cywilnego.

Nie dojdzie również do przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze ... na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału ... wyodrębnionego w KRS. W organizacji Sprzedającego funkcjonuje dokument („Regulamin”), który jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz .... Po zawarciu Transakcji, najemcy nadal będą zobowiązani do przestrzegania Regulaminu, przy czym nabywca Nieruchomości nie wyklucza wprowadzenia zupełnie nowego Regulaminu.

Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku w ramach ... tylko do zarządzania realizacją Projektu i eksploatacją Nieruchomości. Transakcja sprzedaży nie będzie wiązała się z przejściem pracowników.

Zatem skoro wskazano, że Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa oraz, żaden z istniejących budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku w ramach ... tylko do zarządzania realizacją Projektu i eksploatacją Nieruchomości, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży będzie stanowiła czynność określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, iż ww. stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.
   
   

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei z treści art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że mury oporowe stanowią budowlę. Wobec powyższego pierwsze zasiedlenie budowli (murów oporowych) będzie rozpatrywane tak samo jak pierwsze zasiedlenie budynku, do którego przynależą mury oporowe.

Ponadto z wniosku wynika, że ... nabyła prawa do Gruntów od .... Grunty znajdowały się na terenie, dla którego ustalono aktualny plan zagospodarowania przestrzennego. Większość z objętych aktem działek położona była na terenie o przeznaczeniu - zabudowa usług (biurowych, społecznych, konsumpcyjnych, finansowych, handlu detalicznego), natomiast dla terenu zlokalizowanego pomiędzy Al. … i ul. …. (działki nr 10/6 oraz 2/10) plan ten przewidywał przeznaczenie - tereny koncentracji usług/tereny tras komunikacyjnych. W momencie, gdy ... nabywało prawo do Nieruchomości, Grunty w części obejmującej działki nr 2/12, 3/6, 9/4, 10/8 były zabudowane Budynkiem (w stanie surowym zamkniętym). Pozostałe działki nie były zabudowane, jednak stanowiły one tereny koncentracji usług/tereny tras komunikacyjnych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowani przestrzennego. Cena nabycia Gruntów (wraz z posadowionym na niektórych z nich Budynkiem) została powiększona o należny podatek VAT, obliczony według stawki podstawowej (23%). Zawarty w cenie podatek VAT został w całości potraktowany przez ... jako podatek VAT naliczony, w stosunku do którego ... miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego. ... korzystała następnie z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z innych nabyć związanych z realizacją projektu, czyli także tych stanowiących szeroko rozumiane nakłady na Budynek i/lub Budowle. Obecnie wszystkie działki są już zabudowane. Co więcej, w stosunku do Budynku, będącego w fazie wykończenia, zawarte zostały już umowy najmu. Najem powierzchni w Budynku podlega opodatkowaniu VAT. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się budynek, budowla, urządzenia budowalne, które są trwale związane z gruntem.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynków oraz Budowli (murów oporowych) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W analizowanym przypadku należy zauważyć, że przedmiotowy Budynek służy działalności gospodarczej polegającej na najmie. Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku względem tych powierzchni Budynku, które są przeznaczone pod najem pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania danej powierzchni Budynku w najem. W odniesieniu natomiast do Budowli (murów oporowych), pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania w najem pierwszej powierzchni Budynku przeznaczonej pod najem.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że w Budynku znajdują się lokale, które zostały wynajęte oraz lokale, które do momentu sprzedaży nie będą wynajęte.

W stosunku do części lokali wynajętych okres jaki upłynie od wynajmu do sprzedaży przekroczy dwa lata i dla tych lokali dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Tym samym w odniesieniu do tych części Budynku, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata będzie przysługiwało zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wobec powyższego w stosunku do budowli (murów oporowych) również będzie przysługiwało zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż dla dostawy Budynku i Budowli (murów oporowych) nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Przy czym wskazano, że Zbywca i Nabywca, przy spełnieniu warunków ustanowionych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, zrezygnują ze zwolnienia od podatku i wybiorą opodatkowanie tych części Budynku oraz Budowli (murów oporowych), w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat. Rezygnując ze zwolnienia, sprzedaż ww. części powierzchni Budynku oraz Budowli (murów oporowych) na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Natomiast planowana Transakcja sprzedaży w zakresie części Budynku, w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji sprzedaży nie upłynie okres co najmniej 2 lat – nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa pozostałej część Budynku będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, należy przeanalizować czy do dostawy tych części Budynku w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji sprzedaży nie upłynie okres co najmniej 2 lat, będą mieć zastosowanie warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że ... przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Budynku będącego przedmiotem wniosku.

Wobec powyższych okoliczności, Transakcja sprzedaży tych części Budynku w stosunku do których nie upłynie okres dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży oraz, która będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostaną bowiem spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie.

Dostawa tych części Budynków nie będzie korzystała również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczący wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednakże jak wynika z opisu sprawy Zbywca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Gruntów i Budynku, jak również, Nieruchomość nie służyła wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem planowane zbycie Nieruchomości w odniesieniu do tej części Budynku w stosunku do których nie upłynie okres dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia oraz, która będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia nie będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w związku z czym sprzedaż tych części Budynków będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym w sytuacji wyboru przez Strony opcji opodatkowania dostawy części Budynku dla których od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, Transakcja sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%. W powyższej sytuacji również dostawa Budowli (murów oporowych) będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

W odniesieniu natomiast do urządzeń budowlanych, które w opinii Zainteresowanych stanowią urządzenia budowlane (zgodnie z art. 3 pkt 9 cyt. ustawy Prawo budowlane), urządzenia nie stanowią samodzielnej budowli zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków i budowli oraz opodatkować według stawek właściwych dla tych budynków i budowli.

Jak wskazano wyżej w świetle art. 29a ust. 8 ustawy przy sprzedaży Budynków, Budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zainteresowani wskazali, iż złożą zgodne oświadczone o wyborze opcji opodatkowania VAT, to dostawa gruntu oraz prawa wieczystego użytkowania, na którym budynek jest położony, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy z kolei wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT a nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał w działalności polegającej na wynajmie powierzchni w budynkach tj. do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, to Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, jeśli Zbywca wybierze opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w stosunku do tej części przedmiotu transakcji, która mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zauważa, iż aktualne brzmienie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) to „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług”. Natomiast Zainteresowani wskazali na brzmienie obowiązujące do 31 grudnia 2013r.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. Należy zatem wskazać, że odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku udzielono, przyjmując jako element stanu faktycznego informację, iż układ drogowy wokół budynku wraz z parkingiem (betonowa kostka brukowa typu ....), układ drogowy wokół budynku (ulica asfaltowa), lampy oświetlenia ulicznego, przyłącze energetyczne, przyłącza kanalizacji deszczowej, przyłącza kanalizacji sanitarnej, przyłącza wodociągowe, przyłącza teletechniczne stanowią urządzenie budowlane oraz mury oporowe stanowią budowlę. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Zainteresowanych. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Zainteresowanych do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.