2015.08.21 - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/4511-628/15/MU
z 21 sierpnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 14 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 14 lipca 2015 r.).

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie autobusowych usług przewozowych polegających w szczególności na świadczeniu usług przewozu osób w zakresie regularnych linii w komunikacji publicznej na terenie kraju. Wnioskodawca świadczy usługi przewozowe z wykorzystaniem autobusów w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.).

Wnioskodawca zatrudnia kierowców autobusów w oparciu o umowy o pracę, którym z własnych środków pokrywa koszt szkoleń okresowych. W zależności od oddziału Wnioskodawcy pokrycie przez Niego z własnych środków kosztów szkoleń okresowych jest pełne lub częściowe. W przypadku częściowego pokrycia kosztów pozostałą część kwoty pokrywa pracownik. Obowiązek kierowania kierowców na szkolenia okresowe przez przedsiębiorcę wykonującego przewóz drogowy, wynika z treści art. 39l ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o transporcie drogowym. Zgodnie z art. 39d ust. 2 ustawy o transporcie drogowym, kierowca obowiązany jest odbywać co 5 lat szkolenia okresowe. Natomiast z art. 39l ust. 2 ustawy o transporcie drogowym wynika, że przedsiębiorca, wykonujący przewóz drogowy może (brak obowiązku), pokryć koszty szkoleń okresowych kierowcy skierowanego na takie szkolenie. Zgodnie z przepisami ustawy o transporcie drogowym, przedsiębiorca nie może dopuścić do pracy pracowników, którzy nie posiadają kwalifikacji wymaganych prawem, czyli m.in. aktualnych szkoleń okresowych. Z kolei zgodnie z art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą. W przypadku szkoleń okresowych kierowców pracodawca ma obowiązek skierowania kierowcy na takie szkolenie.

Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie przez Niego pracownikom częściowego lub pełnego pokrycia kosztów szkoleń okresowych stanowi w wielu przypadkach decydujący czynnik dla podjęcia lub kontynuacji pracy u Niego. Ze względu na problemy z rekrutacją nowych pracowników na stanowisko kierowcy, w celu promocji zatrudnienia w oddziałach Wnioskodawcy, aby zapewnić pełną obsadę na stanowiskach kierowców autobusu i zabezpieczyć realizację zadań przewozowych, Wnioskodawca kontynuuje częściowe lub pełne pokrywanie kosztów szkoleń okresowych kierowców. Ponadto Wnioskodawca nadmienia, że od wielu lat współpracuje z Urzędami Pracy, także współfinansując koszty uzyskania przez bezrobotnych kwalifikacji zawodowych kierowcy, gdyż pozyskanie kierowców na rynku pracy jest bardzo trudne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy koszt szkolenia okresowego kierowcy poniesiony przez Wnioskodawcę - jako podmiot zajmujący się świadczeniem autobusowych usług przewozowych - z własnych środków, będzie dla pracownika świadczeniem ze stosunku pracy zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy od wartości ww. świadczenia Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszystkie otrzymywane przez pracownika świadczenia, wynikające z zawartej umowy, bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy w ramach zawartego stosunku prawnego.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie „odrębne przepisy” obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego.

Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do Niego, do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy zaliczyć m.in. ustawę o transporcie drogowym oraz Kodeks pracy.

Zgodnie z art. 39d ust. 2 ustawy o transporcie drogowym kierowca obowiązany jest co pięć lat, począwszy od dnia uzyskania świadectwa kwalifikacji zawodowej poświadczającego uzyskanie kwalifikacji, ukończyć szkolenie okresowe odpowiednio do pojazdu, którym wykonuje przewóz drogowy.

W myśl natomiast art. 391 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz ust. 2 ustawy o transporcie drogowym, przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy jest obowiązany do kierowania kierowców na szkolenia okresowe i może pokryć koszt tych szkoleń.

Zatem z treści przepisów ustawy o transporcie drogowym wynika, iż co do zasady warunkiem uprawniającym kierowcę do wykonywania przewozu drogowego jest posiadanie przez niego odpowiednich uprawnień regulowanych ww. ustawą, a mianowicie posiadanie przez niego m.in. aktualnych szkoleń okresowych.

Z kolei zgodnie z art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą.

Podnoszenie kwalifikacji zawodowych oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy, regulaminach) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Zatem przepisy Kodeksu pracy dotyczą m.in. podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, w tym rozumianego jako uzupełnianie wiedzy.

W ocenie Wnioskodawcy, bezspornym jest fakt, że szkolenia okresowe kierowców odnoszą się do kompetencji zawodowych czy do umiejętności ogólnych, które są niezbędne i zarazem przydatne na stanowisku kierowcy autobusu. Ponadto, co istotniejsze, Wnioskodawca nie może dopuścić do pracy kierowców, którzy nie posiadają kwalifikacji wymaganych prawem, czyli m.in. aktualnych szkoleń okresowych.

Wnioskodawca uważa, że skoro okresowe szkolenie mieści się w definicji podnoszenia kwalifikacji zawodowych, zawartej w art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, gdyż dotyczy ono w rzeczywistości uzupełniania wiedzy, to w sytuacji gdy zostaną spełnione pozostałe warunki wynikające z przepisów Kodeksu pracy, wolna od podatku dochodowego będzie wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę z tytułu tychże szkoleń, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, koszty szkolenia okresowego kierowców ponoszone przez Niego korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym od wartości ww. świadczenia Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 , art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania

Na podstawie ust. 2a tego artykułu wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

W myśl przepisów art. 31 ww. ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie autobusowych usług przewozowych polegających w szczególności na świadczeniu usług przewozu osób w zakresie regularnych linii w komunikacji publicznej na terenie kraju. Wnioskodawca świadczy usługi przewozowe z wykorzystaniem autobusów w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy koszt szkolenia okresowego kierowcy poniesiony przez pracodawcę z własnych środków, będzie dla pracownika świadczeniem ze stosunku pracy należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że skierowanie i opłacenie w całości lub w części kosztów szkolenia okresowego kierowcy-pracownika dzięki któremu uzyska kwalifikacje przydatne z punktu widzenia pracodawcy - tj. warunkujące prawidłową i zgodną z obowiązującymi przepisami i umową o pracę realizację zadań Wnioskodawcy - nie spełnia kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści). Jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci opłacenia w całości lub w części kosztów szkolenia okresowego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy obowiązanego do właściwego organizowania pracy.

W konsekwencji zatem, sfinansowanie przez Wnioskodawcę w całości lub w części kosztów szkolenia okresowego kierowcy-pracownika, nie stanowi dla pracownika przychodu ze stosunku pracy, w związku z czym Wnioskodawca nie jest zobowiązany z tego tytułu do pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania powołany przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin