Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-788/13-2/MN
z 15 listopada 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem składników majątku przedsiębiorstwa – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem składników majątku przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. Wnioskodawca - czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: Podatnik) - zawarł z innym podatnikiem podatku od towarów i usług, będącym przedsiębiorcą (dalej: Zbywca) umowę inwestycyjną (dalej: Umowa). Zbywca dla swojego przedsiębiorstwa sporządzał bilans. Na podstawie umowy, Podatnik nabył od Zbywcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla przedmiotu umowy Zbywca nie sporządzał bilansu. W Umowie, w zakresie wskazania ceny, strony określiły cenę jako kwota netto powiększona o należny podatek VAT. Cena miała zostać zapłacona w częściach. Ostatnia część ceny miała zostać zapłacona w połowie 2008 r. Zgodnie z Umową, ze względu na dużą ilość poszczególnych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przeniesienie posiadania poszczególnych jego elementów na nabywcę miała następować w częściach, na podstawie protokołów wydania. Zbywca wystawiał Wnioskodawcy faktury VAT (według stawki 22% obowiązującej w 2007 r.) obejmujące część umówionej ceny. W 2007 r. Zbywca wydał Wnioskodawcy przedmiot umowy w całości. W 2007 r. Zbywca nie wystawił Podatnikowi faktur na pozostałą część ceny. Do czerwca 2013 r. Podatnik nie uiścił na rzecz Zbywcy części ceny. W lipcu Wnioskodawca i Zbywca zawarli porozumienie, w którym ustalili na nowo terminy zapłaty pozostałej części ceny. Zbywca, każdorazowo po otrzymaniu zapłaty, ma wystawić Podatnikowi fakturę VAT na otrzymaną kwotę. Każdorazowo w danej fakturze VAT ujęta jest zapłacona przez podatnika kwota, ale w wysokości brutto. Wnioskodawca i Zbywca nie zmienili przedmiotu Umowy. W porozumieniu z lipca 2013 r., w zakresie wskazania pozostałej do zapłaty ceny, podobnie jak w Umowie, strony określiły cenę jako kwota netto powiększona o należny podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z zawartym porozumieniem w lipcu 2013 r. – pomimo zapisu w zakresie określenia ceny jako kwoty netto powiększonej o należny podatek VAT – Zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ma obowiązek wystawić Podatnikowi fakturę VAT?
2. Jeżeli Zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystawi w 2013 r. fakturę VAT, to czy Podatnik będzie mógł odliczyć podatek naliczony na tej fakturze z tego tytułu?
3. Czy Zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma prawo wystawić podatnikowi fakturę VAT z tego tytułu, a Podatnik ma obowiązek zapłacenia kwoty odpowiadającej równowartości podatku VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w dacie zawarcia umowy (2007) i w roku 2008, przepisy ustawy o VAT (art. 5 ust. 1) wskazywały, że przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest w interesującym zakresie odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z 2007 r. (czyt. w brzmieniu w roku 2007) wskazano, że poza regulacją tą ustawą była sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans. Jak wynika ze stanu faktycznego, Zbywca dla swojego przedsiębiorstwa sporządzał bilans. Stąd, na powyższej podstawie (art. 6 pkt 1) nie mają zastosowania przepisy ustawy VAT z 2007 r.

Ponadto, w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT z 2007 r. wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku, a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana.

Z powyższego wynika, że w dacie zawarcia umowy, pomimo nie objęcia przedmiotu umowy opodatkowaniem VAT, co koresponduje z brakiem obowiązku wystawienia faktury VAT, zarówno Zbywca, jak i Podatnik mogli dokonać właściwych rozliczeń należnego i naliczonego na fakturze podatku VAT. Możliwe to było wyłącznie dlatego, że kwota wykazana na fakturze VAT została zapłacona. Brak zapłaty skutkowałby brakiem możliwości rozliczenia przez Zbywcę, jak i Podatnika, podatku wskazanego na takiej fakturze VAT.

Ze względów niżej podanych, wskazać dodatkowo należy, że ustawa o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. w treści art. 6 pkt 1 uległa zmianie poprzez wskazanie, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W stosunku do opisanej wyżej regulacji sprzed 2008 r. skreśleniu uległo wskazanie, że chodzi o jednostki, które sporządzają bilans. Obecnie nie ma to znaczenia z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeżeli przedmiotem umowy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, wówczas dla takiej transakcji nie stosuje się przepisów ustawy o VAT z 2008 r. i lat następnych. Co z kolei implikuje brak obowiązku - wskazujący na brak podstaw prawnych - do wystawienia faktury VAT, jak również doliczenia do kwoty netto podatku VAT według właściwej stawki tego podatku.

Nie można oczywiście wykluczyć, że Zbywca fakturę VAT wystawi. Jednakże z punktu widzenia omawianych przepisów, powiększenie kwoty netto o podatek VAT będzie pozbawione podstaw prawnych. W tym bowiem względzie nie występuje opodatkowanie podatkiem VAT. W konsekwencji Zbywca, jak i Podatnik, nie będą mogli dokonać właściwych rozliczeń należnego i naliczonego na takiej fakturze podatku VAT.

W porównaniu do regulacji obowiązującej do końca 2007 r., w ustawie o VAT z 2008 r. (czyt. w brzmieniu w roku 2008) nie ma zapisu o możliwości - mimo braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - odliczenia przez nabywcę podatku naliczonego. Analogicznie, Zbywca nie może uwzględnić podatku należnego z takiej faktury VAT w rozliczeniu z podatkiem naliczonym z innych tytułów.

Od stycznia 2008 r. obowiązuje regulacja art. 88 ust. 3a pkt 2, z treści którego wynika, że nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Przypomnieć jedynie w tym miejscu należy - co opisano powyżej - że regulacja obowiązująca w 2007 dopuszczała taką możliwość, jeżeli kwota wykazana na fakturze została zapłacona.

Podkreślić należy, że obowiązujący od stycznia 2008 r. zapis ustawy o VAT z 2008 r., pozbawia Zbywcę i Podatnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosowania mechanizmu - odpowiednio - odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy takiej transakcji i odliczenia przez nabywcę podatku naliczonego w takiej transakcji od podatku należnego.

Wskazać dodatkowo należy, że status podatnika VAT, zarówno Zbywcy, jak i Podatnika, nie implikuje automatycznie opodatkowania podatkiem VAT każdej transakcji. Nawet pomimo takiego umownego wskazania. Stosownie do regulacji art. 15 ustawy o VAT, podatnikiem jest podmiot wykonujący czynności podlegające opodatkowaniu VAT z dalszymi obowiązkami. A objęcie danej czynności tym podatkiem kwalifikowane jest również poprzez jej przedmiot i to bez względu na samodzielną decyzję w tym względzie.

Wskazanie stawki podatku VAT w sytuacji braku zapłaty ceny nie upoważnia Zbywcy do żądania od Podatnika zapłaty tego podatku. Albowiem brak jest przesłanek - o czym mowa wyżej - do opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Ze względu na wydanie nabywcy przedmiotu umowy w 2007 r., obowiązek wystawienia faktury VAT powstał - przyjmując założenie, że zostaną spełnione przesłanki z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT z 2007 r. - w ciągu 7 dni od wydania przedmiotu umowy. Nie wystawienie takiej faktury w 2007 r. i również do chwili obecnej nie upoważnia Zbywcy do wystawienia faktury VAT i powiększenia niezapłaconej ceny o podatek VAT według obowiązującej stawki tego podatku. Na odmienną ocenę nie ma wpływu zawarcie w 2013 r. porozumienia w tym względzie.

Dodatkowo nie budzi wątpliwości, że w roku, w którym wydano przedmiot umowy (2007), Zbywca uzyskał przychód ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obecnie, gdyby przyjąć nawet, że Zbywca wystawia fakturę, wówczas uzyskał on by przychód - pomimo braku zapłaty w 2007 r. - po raz drugi z tego samego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że w 2007 r. Podatnik zawarł ze Zbywca umowę inwestycyjną. Zbywca dla swojego przedsiębiorstwa sporządzał bilans. Na podstawie umowy, Podatnik nabył od Zbywcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla przedmiotu umowy Zbywca nie sporządzał bilansu. W Umowie, w zakresie wskazania ceny, strony określiły cenę jako kwota netto powiększona o należny podatek VAT. Cena miała zostać zapłacona w częściach. Ostatnia część ceny miała zostać zapłacona w połowie 2008 r. Zgodnie z Umową, ze względu na dużą ilość poszczególnych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przeniesienie posiadania poszczególnych jego elementów na nabywcę miała następować w częściach, na podstawie protokołów wydania. Zbywca wystawiał Wnioskodawcy faktury VAT (według stawki 22% obowiązującej w 2007 r.) obejmujące część umówionej ceny. W 2007 r. Zbywca wydał Wnioskodawcy przedmiot umowy w całości. W 2007 r. Zbywca nie wystawił Podatnikowi faktur na pozostałą część ceny. Do czerwca 2013 r. Podatnik nie uiścił na rzecz Zbywcy części ceny. W lipcu Wnioskodawca i Zbywca zawarli porozumienie, w którym ustalili na nowo terminy zapłaty pozostałej części ceny. Zbywca, każdorazowo po otrzymaniu zapłaty, ma wystawić Podatnikowi fakturę VAT na otrzymaną kwotę. Każdorazowo w danej fakturze VAT ujęta jest zapłacona przez podatnika kwota, ale w wysokości brutto. Wnioskodawca i Zbywca nie zmienili przedmiotu Umowy. W porozumieniu z lipca 2013 r., w zakresie wskazania pozostałej do zapłaty ceny, podobnie jak w Umowie, strony określiły cenę jako kwota netto powiększona o należny podatek VAT.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym na moment dokonania przedmiotowej transakcji, tj. w 2007 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 6 pkt 1 ustawy - przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zatem, w stanie prawnym będącym przedmiotem wniosku, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji w pierwszej kolejności jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie składników majątku stanowiących przedsiębiorstwo, nie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z treści wniosku wynika, że Zbywca dla swojego przedsiębiorstwa sporządzał bilans. Na podstawie umowy, Podatnik nabył od Zbywcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla przedmiotu umowy Zbywca nie sporządzał bilansu.

Wskazać należy, że - w stanie prawnym będącym przedmiotem wniosku - nie każda dostawa jednostki organizacyjnej wchodzącej w skład przedsiębiorstwa (spełniająca warunki pozwalające na uznanie jej za przedsiębiorstwo, bądź na bazie której możliwe jest utworzenie odrębnego przedsiębiorstwa) jest dostawą wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Skoro w art. 6 pkt 1 ustawy wymieniono, obok przedsiębiorstwa, zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans, to oznacza to, że jedynie jednostki organizacyjne finansowo wyodrębnione mogą z tej regulacji korzystać.

W przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie stanowi zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans nie ma zastosowania wyłączenie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja ta jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Transakcja taka będzie ciągiem dostaw towarów wchodzących do masy majątkowej składającej się na tzw. zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie przedmiotem zbycia była zorganizowana część przedsiębiorstwa, niesporządzająca samodzielnie bilansu. W związku z powyższym, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa niesporządzającej bilansu, nie była wyłączona z opodatkowania VAT. Sprzedaż jego poszczególnych części składowych podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, według odpowiednich stawek podatku uzależnionych od przedmiotu transakcji (towar bądź usługa).

W przypadku sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy przyjąć (dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług), że opodatkowaniu podlegają poszczególne elementy składowe tej części. Wynika to z faktu, że przedmiotem opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest pojedynczym towarem, ani pojedynczą usługą, ale jest powiązanym zbiorem określonych elementów, na który składają się zarówno towary, jak i usługi. Ponieważ w przypadku przedmiotowej transakcji opodatkowaniu podlegają poszczególne elementy wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie zorganizowana część przedsiębiorstwa jako całość, każdy towar bądź usługę należy opodatkować właściwą stawką podatku od towarów i usług. W konsekwencji, Zbywca powinien umieścić na fakturze VAT ww. elementy identyfikujące towary i usługi stanowiące składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy art. 108 ust. 8 pkt 1 ustawy - minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zasady wystawiania faktur VAT uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), obowiązującego w stanie prawnym będącym przedmiotem wniosku (do 1 grudnia 2008 r.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia – zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia - faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
4. nazwę towaru lub usługi;
5. jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;
6. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
7. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
8. stawki podatku;
9. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
10. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
11. wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.
    
    

Według § 13 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Na mocy § 14 ust. 2 rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

W przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego (§ 15 ust. 1 rozporządzenia).

Faktura VAT jest więc dokumentem sformalizowanym, potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki.

Tym samym, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz przytoczone regulacje prawne należy stwierdzić, że transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla której Zbywca nie sporządzał bilansu – nie korzystała z wyłączenia od opodatkowania, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym na moment dokonania przedmiotowej transakcji. Zatem, transakcja ta była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, na zasadach ogólnych. W przedmiotowej transakcji opodatkowaniu podlegają poszczególne elementy wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z tytułu zbycia poszczególnych składników majątku, Zbywca zobowiązany był do wystawienia faktur VAT, w terminie nie późniejszym niż siódmego dnia od dnia wydania towaru (przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Według art. 19 ust. 10 ustawy – w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Jak stanowi art. 19 ust. 11 ustawy - jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast, w treści art. 19 ust. 13 ustawy, prawodawca wskazał sytuacje, w których obowiązek podatkowy powstaje w sposób odmienny od zasady ogólnej określonej w ww. przepisach.

Zauważyć należy, że co do zasady ustawodawca nie uzależnia terminu wystawienia faktury VAT dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług (określone zdarzenie gospodarcze) od momentu uiszczenia należności z tytułu tej dostawy.

W związku z powyższym, Zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa niesporządzającej bilansu, miał obowiązek wystawienia Wnioskodawcy faktur VAT z tytułu zbycia poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa. Faktury te winny być wystawione nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Poszczególne składniki majątku Zbywca miał obowiązek opodatkować na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem właściwych stawek podatku lub zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Według art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana.

Regulacja ta oznaczała, że kontrahent transakcji niepodlegającej opodatkowaniu lub zwolnionej od podatku, jeżeli otrzymał fakturę z wykazanym z tytułu tej czynności podatkiem i uregulował należność z tej faktury, miał prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Jak stanowi art. 108 ust. ustawy - w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Zatem, jeżeli w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, tj. nabyte składniki majątkowe w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa związane były/są z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych z tego tytułu przez Zbywcę. Jak wskazano, przedmiotowa transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Dostawa poszczególnych składników majątku winna być opodatkowana na zasadach ogólnych - według właściwych stawek podatku bądź też z zastosowaniem zwolnienia od podatku. W przypadku, gdy określone składniki majątku korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie obowiązujących w dniu sprzedaży regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, a Zbywca naliczy i ureguluje wykazany na fakturze podatek VAT - Wnioskodawca miał prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy w treści obowiązującej w stanie prawnym na dzień dokonania przedmiotowej sprzedaży.

Obecnie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), brzmi: nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, Zbywca wydał Wnioskodawcy przedmiot umowy w 2007 r. Jedynie ostatnia część ceny miała zostać zapłacona w 2008 r. Jak wskazano wcześniej, obowiązek podatkowy w sprawie będącej przedmiotem wniosku powstał z momentem wydania towarów / wykonania usług (tj. w 2007 r.) i czynność ta powinna zostać potwierdzona za pomocą faktury VAT. Oznacza to, że na moment wykonania transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa niesporządzającego bilansu (2007 r.) doszło do wydania poszczególnych towarów / wyświadczenia usług, które to czynności podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i powinny zostać udokumentowane za pomocą faktury VAT, uwzględniając jednakże termin przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikający z regulacji Ordynacji podatkowej.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Na mocy art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Wobec powyższego, obowiązek podatkowy w sprawie będącej przedmiotem wniosku powstał z momentem wydania towarów / wykonania usług (tj. w 2007 r.). Zatem, zobowiązania podatkowe Zbywcy wynikające z dostawy towarów i/lub świadczenia usług związanych z zapłatą ostatniej części należności uległy przedawnieniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego (tj. 2007 r.), w którym upłynął termin płatności podatku należnego z tytułu tej transakcji upłynęło już 5 lat (strony zawarły porozumienie w 2013 r.). Tym samym, Zbywca nie jest uprawniony do wystawienia faktury VAT dokumentującej dostawę tej części majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, za którą Wnioskodawca ma uiścić pozostałą część ceny.

W sytuacji, gdyby jednak Zbywca wystawił fakturę VAT dokumentującą ww. czynności - Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na takiej fakturze, ponieważ dokumentowała ona będzie czynności, które w momencie wystawienia faktury VAT uległy już przedawnieniu.

Natomiast, w przedmiotowej sprawie obowiązek zapłacenia przez Wnioskodawcę kwoty odpowiadającej równowartości podatku VAT uzależniony jest od postanowień wynikających z umowy (porozumienia) zawartej pomiędzy stronami, ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług tej kwestii nie regulują.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.