INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 3 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie składek opłacanych na PFRON w części dotyczącej:

• możliwości zaliczenia tych składek do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe,
• sposobu rozliczenia tych składek – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie składek opłacanych na PFRON.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność o nazwie „A”, zajmującej się leasingiem pracowników tymczasowych dla przedsiębiorstw. Działalność jest regulowana przez ustawę o zatrudnieniu pracowników tymczasowych z dnia 9 lipca 2003 r.

W 2010 roku, w związku z zatrudnieniem powyżej 25 pracowników tymczasowych na umowę o pracę i braku zatrudniania osób niepełnosprawnych, powstał obowiązek uiszczenia składki na PFRON. Do prowadzenia działalności firmy bezpośrednio zatrudnionych jest czterech pracowników.

Firmy, dla których świadczone są usługi (leasing pracowniczy) zlecają zatrudnienie osób nie posiadających orzeczenia o stopniu niepełnosprawności. W związku z faktem, że pracownicy tymczasowi są zatrudnieni bezpośrednio przez firmę Wnioskodawcy (na podstawie umowy o pracę tymczasową), na tej firmie ciąży obowiązek opłacenia składek na PFRON. Składki na PFRON doliczone są przez firmę Wnioskodawcy do faktury jako koszt zatrudnienia pracownika. Jako pośrednik firma płaci składki otrzymane od Klientów na rzecz PFRON. Składki doliczone do faktury generują zwiększony przychód. W związku z faktem, że składki, które są odprowadzane w imieniu pracodawcy użytkownika, generują na fakturze zwiększony przychód, który nie ma pokrycia w kosztach (składki na PFRON nie mogą być zaliczone do kosztów), firma Wnioskodawcy jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od wartości składek, które nie są jej dochodem.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż Jego firma zajmuje się leasingiem pracowniczym, czyli na zlecenie Klientów, którymi są wszelkiego rodzaju przedsiębiorstwa (używana nazwa to Pracodawca użytkownik, w skrócie PU). Jako Agencja Pracy Zainteresowany zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. Pracownicy są formalnie zatrudnieni w firmie Wnioskodawcy, który jest ich pracodawcą. Z PU Wnioskodawca rozlicza się na podstawie faktury, na której przychodem jest całkowity koszt zatrudnienia pracownika oraz marża. Całkowity koszt zatrudnienia to wynagrodzenie, składki na ZUS, US oraz inne pochodne, między innymi składki na PFRON. Ze względu na fakt, że Wnioskodawca zatrudnia powyżej 25 osób, i nie zatrudnia osób niepełnosprawnych jest zobligowany do płacenia składek na PFRON. Wartość tych składek doliczana jest do faktury dla Klienta.

Klient na podstawie faktury zwraca Wnioskodawcy koszty składek na PFRON (tak jak w przypadku innych kosztów związanych z zatrudnieniem pracownika), a firma Wnioskodawcy jako Agencja odprowadza ww. składki, jednak nie może ich zaliczyć jako koszt. W związku z powyższym firma jest zmuszona do zapłaty podatku dochodowego od wartości składek na PFRON które są widoczne na fakturze dla Klienta, a nie są jej zyskiem. Zyskiem jest jedynie marża, natomiast widniejąca na fakturze wartość PFRON jest dla firmy kosztem uzyskania przychodu. W związku z powyższym firma nie powinna płacić podatku od kwoty, która nie jest jej dochodem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy jako agencja pracy tymczasowej, świadczącej usługi leasingu pracowniczego dla Pracodawców Użytkowników, Wnioskodawca może składki PFRON dotyczące leasingowanych pracowników zaliczyć do kosztów działalności...

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wyjaśnienie sposobu księgowania składek na PFRON, które są doliczane do wystawianych faktur, a nie stanowią dochodu, gdyż są przekazywane na Fundusz.

Zdaniem Wnioskodawcy, podczas rozliczeń z kontrahentami do kosztów zatrudnienia pracownika dolicza prowizję. Kosztem zatrudnienia pracownika tymczasowego prócz wynagrodzenia brutto oraz obowiązkowych składek na ZUS, jest również proporcjonalnie rozliczana składka na PFRON. Dochodem w tym przypadku jest jedynie marża, PFRON nie jest dochodem. Faktura jaką wystawia Wnioskodawca pracodawcy użytkownikowi za leasing pracowników tymczasowych obejmuje również składkę na PFRON, generując tym samym zwiększony przychód, a co za tym idzie podstawę do opodatkowania. W przeciwieństwie do przedsiębiorców prowadzących działalność niezwiązaną z leasingiem pracowniczym, gdzie PFRON jest tylko wydatkiem, firma Wnioskodawcy jest pośrednikiem pomiędzy pracodawcą użytkownikiem a Państwowym Funduszem Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, opłaca składki na PFRON w imieniu swojego Klienta.

Ze względu na fakt, że składek na PFRON Wnioskodawca nie może traktować jako kosztów, jest zobowiązany do opłacenia podatku dochodowego od składek, które odprowadza w imieniu Klienta na PFRON, oczywiste jest, że składki te nie są dla Wnioskodawcy dochodem.

Firma nie może doliczyć swojemu Klientowi podatku, który musi zapłacić w związku z pośrednictwem związanym z płaceniem ww. składek, gdyż spowodowałoby to zwiększenie cen usług. Firma byłaby wówczas niekonkurencyjna.

W uzupełnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca podał, iż w przypadku gdy sytuacja dotyczy agencji pośrednictwa pracy, składki na PFRON tak jak pozostałe koszty związane z powyżej 25 osób, powinny być księgowane jako pozostałe wydatki (koszt). Oczywiste jest, że w przypadku Wnioskodawcy składki na PFRON nie są dochodem firmy, zatem wynagrodzenie pracowników, składki na Fundusz Pracy, ZUS lub zaliczka na podatek dochodowy są widoczne na wystawianej przez firmę fakturze. Nie są one jednak dla Wnioskodawcy dochodem, gdyż jest on zobowiązany do ich uregulowania. Agencja (…) nie może uwzględnić ww. składek jako kosztu i jest zmuszona zapłacić podatek od dochodu jakiego nie osiągnięto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie składek opłacanych na PFRON w części dotyczącej:

• możliwości zaliczenia tych składek do kosztów uzyskania przychodów – uznaje się za prawidłowe,
• sposobu rozliczenia tych składek – uznaje się za nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki - winien:

• być poniesiony, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie znajdować się wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów z tej działalności i nie mogą być wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w charakterze Agencji (…), zajmującej się leasingiem pracowników tymczasowych dla przedsiębiorstw. W 2010 roku, w związku z zatrudnieniem powyżej 25 pracowników tymczasowych na umowę o pracę i braku zatrudniania osób niepełnosprawnych, powstał obowiązek uiszczenia składki na PFRON.

W związku z faktem, że pracownicy tymczasowi są zatrudnieni bezpośrednio przez firmę Wnioskodawcy (na podstawie umowy o pracę tymczasową), na tej firmie ciąży obowiązek opłacenia składek na PFRON. Składki na PFRON doliczone są przez firmę Wnioskodawcy do faktury jako koszt zatrudnienia pracownika. Jako pośrednik firma płaci składki otrzymane od Klientów na rzecz PFRON. Składki doliczone do faktury generują zwiększony przychód.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku gdy sytuacja dotyczy agencji pośrednictwa pracy, składki na PFRON tak jak pozostałe koszty związane z powyżej 25 osób, powinny być księgowane jako pozostałe wydatki (koszt), natomiast wartość PFRON jest dla firmy kosztem uzyskania przychodu. Z analizy przedstawionych informacji wynika, iż w firmie Zainteresowanego prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

W myśl powołanego we wniosku art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.), pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż brzmienie przepisu art. 23 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wyklucza możliwość zaliczenia wpłat wnoszonych na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, na podstawie art. 21 ust. 1 ww. ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych, w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż jako agencja pracy tymczasowej, świadcząca usługi leasingu pracowniczego dla Pracodawców Użytkowników, Wnioskodawca nie może składek PFRON, dotyczących leasingowanych pracowników zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Skoro zatem, jak wskazano powyżej, uiszczone przez Wnioskodawcę składki na PFRON nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, to nie mogą one być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako pozostałe wydatki (koszt). A więc w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.