Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego, odpowiadając na pisemne zapytanie strony w sprawie stosowania przepisów podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, informuje:
Zgodnie z przedstawionym w piśmie stanem faktycznym, podstawową działalnością Spółki jest sprzedaż samochodów oraz części zamiennych i akcesoriów samochodowych Autoryzowanym Dystrybutorom (członkom sieci dystrybucyjnej) na podstawie podpisanych umów o dystrybucję. W celu zwiększenia sprzedaży swoich towarów Spółka podjęła zamiar przyznania Autoryzowanym Dystrybutorom (dalej zwanych Dystrybutorami) wynagrodzenia za wszelkie podjęte przez nich działania komercyjne w celu realizowania miesięcznych planów sprzedaży, które Spółka ustali indywidualnie dla każdego z członków sieci dystrybucyjnej. Wynagrodzenie to Spółka chce zróżnicować w zależności od rodzaju sprzedawanych modeli samochodów, stopnia trudności sprzedaży oraz podjętych działań marketingowych i promocyjnych. Warunkiem wypłaty wynagrodzenia Dystrybutorom, za ich działania zmierzające do rozwijania sprzedaży, byłaby realizacja miesięcznych planów sprzedaży, a podstawą wypłaty, wystawiona przez każdego Dystrybutora, faktura VAT. Po upływie miesiąca, jeżeli Dystrybutor zrealizuje swój plan sprzedaży Spółka wypłaci, na podstawie wystawionej przez Dystrybutora faktury VAT, należną kwotę wynagrodzenia tytułem podjecia działań umożliwiających realizację planu za ten okres.

W związku z powyższym Spółka przedstawiła następujące stanowisko:
1. wynagrodzenie płacone Dystrybutorom byłoby specyficznym świadczeniem uznaniowym za podejmowane przez nich działania prosprzedażne. Według Spółki wynagrodzenie to nie powinno być traktowane jako składnik ceny sprzedaży samochodów, gdyż podstawą jego wypłaty nie jest przeniesienie własności rzeczy przez Spółkę na Dystrybutora (a następnie zmniejszenie ceny sprzedaży), ale pozytywna ocena jego działalności i podejmowanych starań. Świadczenie to nie powinno wpłynąć na zmniejszenie obrotu Spółki w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - dalej zwana ustawa o VAT), ponieważ cena sprzedaży samochodu zafakturowana Dystrybutorom nie ulegnie zmianie,
2. w/w wynagrodzenie za działania zmierzające do realizacji planu sprzedaży, nałożonego przez Spółkę Dystrybutorom, powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jest to zapłata za podjęte przez nich działania, a nie za osiągnięty cel, czym różni się np. od premii od sprzedaży. Podejmowane przez Dystrybutorów działania mają, zdaniem Spółki charakter usługi mieszczącej się w kategorii “szeroko rozumianych usług” handlowych w zakresie handlu pojazdami mechanicznymi ( KWiU dział 50 ),
3. zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej zwana ustawą o pdop), kwoty wypłacone przez Spółkę Dystrybutorom za całokształt podejmowanych działań powinny być w całości zaliczone, w momencie ich udokumentowanego poniesienia, do podatkowych kosztów uzyskania przychodu, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia jest racjonalnie związane ze źródłem uzyskania przychodów Spółki. Są one jednym z elementów pozwalających na bezpośrednie zwiększenie przychodów ze sprzedaży samochodów przez Spółkę i nie stanowią wydatków na reklamę.

W związku z powyższym Spółka prosi o potwierdzenie stanowiska, iż:
1)wynagrodzenie płacone Dystrybutorom za podejmowane działania w celu realizacji planu sprzedaży nie będzie miało wpływu na wysokość obrotu Spółki z tytułu sprzedaży samochodów, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT,
2)wynagrodzenie płacone przez Spółkę na podstawie wystawianych przez Dystrybutorów faktur będzie odpłatnością za usługę i będzie podlegało podatkowi VAT;
3)wynagrodzenie Dystrybutorów powinno być rozpoznane w całości przez Spółkę jako podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia.

Przedstawiony przez Spółkę opis stanu faktycznego charakteryzujący działania podejmowane przez Spółkę i jej Dystrybutorów, a polegające na aktywizacji sprzedaży wyrobów Spółki poprzez wyznaczanie a następnie wypłatę wynagrodzenia Dystrybutorom za podejmowanie działań w celu realizacji planu sprzedaży, należy rozpatrzeć w kategorii wypłaty premii od wykonanej sprzedaży. Warunkiem wypłaty wynagrodzenia jest realizacja przez Dystrybutora planu sprzedaży, cyt. "Po upływie miesiąca, jeżeli Autoryzowany Dystrybutor zrealizuje swój plan sprzedaży, Spółka wypłaci mu, na podstawie wystawionej przez Autoryzowanego Dystrybutora faktury VAT, należną kwotę wynagrodzenia tytułem podjęcia działań umożliwiających realizację planu za ten okres." Wypłata wynagrodzenia zależna jest od uzyskania "celu" tj. osiągnięcia planowej wielkości sprzedaży i uzyskanie takowej premiowane jest wynagrodzeniem dla Dystrybutora, który zrealizował plan sprzedaży. W związku z bezpośrednim związkiem jaki zachodzi pomiędzy wypłatą wynagrodzenia Dystrybutorowi, a uzyskaną przez niego wielkością sprzedaży premiowanej wypłatą wynagrodzenia, nie można tego wynagrodzenia kwalifikować jako odpłatność za usługę i opodatkować podatkiem od towarów i usług. Wypłata premii pieniężnej nie jest sprzedażą towarów ani odpłatnym świadczeniem usług, stanowi wydanie nagrody w formie pieniądza za osiągnięcie określonego celu. Natomiast zgodnie z unormowaniami art. 2 ustawy o VAT czynność taka nie jest czynnoscią opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Konsekwencją nieopodatkowania wypłaty premii pieniężnej podatkiem od towarów i usług jest brak wpływu wypłaconego wynagrodzenia na wysokość obrotu Spółki z tytułu sprzedaży samochodów, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Następną kwestią przedstawioną w zapytaniu Spółki jest moment rozpoznania wypłaconego wynagrodzenia jako podatkowy koszt uzyskania przychodu przez Spółkę oraz możliwość uznania tego wydatku za koszty uzyskania przychodu.
Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, który stanowi, że kosztami tymi są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art 16 ust 1 ustawy o pdop. Jednym więc z podstawowych kryteriów rozliczania poniesionych wydatków jest wystąpienie związku przyczynowo skutkowego pomiędzy tymi wydatkami a uzyskanym przychodem, a zatem cytowany przepis art. 15 ust. 1 odpowiada na pytanie, które wydatki (odpisy) stanowią koszt podatkowy a które takiego kosztu nie stanowią.

Zasada zawarta w powołanym przepisie oznacza, iż ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów. Cel ten zatem musi być widoczny, a poniesione wydatki winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny go zakładać jako realny. Zatem, aby podatnik mógł dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, powinien on wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, ale również wykazać, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Treść zapytania wskazuje, iż kryteria powyższe są spełnione.
Jak podkreśla bowiem Spółka przyznanie wynagrodzeń i ich wartość zależą od uzyskania przez Dystrybutorów ściśle określonego poziomu sprzedaży produktów Spółki ustalonego w regulaminie bądź innej formie wewnętrznej dokumentacji. Trudno zaprzeczyć w tych okolicznościach istnieniu związku między wydatkowanymi przez podatnika kwotami wynagrodzeń będących swoistego rodzaju premiami a poziomem przychodów wygenerowanych przez podmioty zaangażowane w obrót produktami podatnika. Zatem tego rodzaju wydatki, jeśli będą racjonalnie i gospodarczo uzasadnione to należy uznać, że będą one dla Spółki kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art.15 ust.1 ustawy o pdop.

Równie istotną zasadą przy ustalaniu - dla celów podatkowych – kosztów uzyskania przychodów jest zasada współmierności przychodów i kosztów zawarta w art 15 ust. 4 ustawy o pdop który stanowi, że “koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba, że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.”
W przytoczonym powyżej przepisie, wyrażona została generalna zasada, że koszty są potrącalne w roku, którego dotyczą. Zasada ta odnosi się również do krótszych okresów sprawozdawczych niż rok, np. do miesiąca. Uregulowanie kosztów uzyskania przychodów, zastosowane przez ustawodawcę w tym przepisie wskazuje na konieczność uwzględnienia przez podatników - przy ustalaniu kosztów dla celów podatkowych - nie tylko faktu ich poniesienia w celu uzyskania przychodu, ale również zasady współmierności kosztów i przychodów, a więc związania poniesionych kosztów z konkretnym przychodem.

Dla należytego zinterpretowania przepisów art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, trzeba mieć na uwadze, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają dychotomicznemu podziałowi – tzn. mają charakter wydatków pośrednich lub bezpośrednich. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Do takich kosztów należy zaliczyć bez wątpienia m.in. wydatki na nabycie towarów. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Przykładowo można tu wskazać na koszty ogólnoadministracyjne, których ponoszenie zapewnia prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Dla ustalenia więc momentu potrącenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik winien rozpoznać sposób powiązania kosztów z przychodami. W przypadku kosztów pośrednich, uzasadnienie ma odnoszenie wydatków w koszty podatkowe w momencie ich poniesienia. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniej relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, iż wynagrodzenia pieniężne z tytułu podjętych działań komercyjnych w celu realizacji planu sprzedaży, pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i mają niewątpliwy wpływ na osiągany przez podatnika przychód. Wydatki, o których mowa powyżej stanowią zatem na podstawie art. 15 ust.1 ustawy o pdop koszt uzyskania przychodów, który możliwy jest jednakże do potrącenia zgodnie z art. 15 ust 4 ustawy o pdop, w roku podatkowym, w którym został on poniesiony (czyli dopiero po spełnieniu określonych w umowie warunków).
Wobec powyższego wypłacone wynagrodzenie nie stanowi wydatku związanego z reklamą. Dla wydatków ponoszonych z tego tytułu nie mają zatem zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust 1 pkt 28 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w odpowiedzi na zapytanie Spółki należy stwierdzić, iż wynagrodzenie płacone Dystrybutorom:
- jest bezspośrednio zależne od uzyskania limitu sprzedaży wyznaczonego przez Spółkę i nie stanowi odpłatności za nabycie towaru ani usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (nie podlega opodatkowaniu),
- nie będzie miało wpływu na wysokość obrotu Spółki, w rozumieniu przepisow ustawy o VAT,
- może stanowić koszt uzyskania przychodu, który potrącalny będzie w momencie jego poniesienia w pełnej wysokości.