INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 21.06.2012 r. (data wpływu 28.06.2012 r.), uzupełnionym w dniu 14.09.2012 r. (data wpływu 17.09.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 07.09.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 12.09.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych czynności za usługę podlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia podatku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.06.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych czynności za usługę podlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia podatku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12.09.2012 r., złożonym w dniu 14.09.2012 r. (data wpływu 17.09.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IPPP3/443-654/12-2/KT z dnia 07.09.2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto O. na podstawie zawartego Porozumienia otrzyma od Spółki E. SA pieniądze na budowę drogi publicznej w celu zapewnienia Spółce i okolicznym mieszkańcom dostępu do ciągów komunikacyjnych. Przekazując pieniądze przed rozpoczęciem inwestycji, na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 21.03.1985 r. drogach publicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z póź. zm.), Spółka zwalnia się z obowiązku przeprowadzenia tej inwestycji we własnym zakresie, do czego zobowiązuje ją art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21.03.1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z póź. zm.).

Właścicielem drogi publicznej jest gmina i tak pozostanie po zakończeniu inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy przekazane Miastu, na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 21.03.1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z póź. zm.), środki pieniężne będą stanowiły obrót w rozumieniu art. 5 ust 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 r. Nr 54 poz 535)...
2. Czy Miasto będzie mogło odliczyć VAT od zakupów i usług związanych z tą inwestycją....
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie środków na budowę tej inwestycji będzie stanowiło wykonanie usługi przez Miasto na rzecz Spółki, gdyż będzie to zapłata za zwolnienie Spółki z ciążącego na niej obowiązku na podstawie art. 16 ust 1 ustawy z dnia 21.03.1985 r. drogach publicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z póź. zm.).

W związku z powyższym, po otrzymaniu tych środków Miasto będzie musiało wystawić fakturę VAT na Spółkę, co następnie spowoduje możliwość odliczenia przez Miasto podatku VAT od zakupów dokonanych na realizację tej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Z powyższego wynika, iż w rozumieniu ww. przepisu art 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przepisu § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) wynika, że zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym). Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Należy jednak zwrócić uwagę na przepis art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), zgodnie z którym budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż dokonując budowy lub przebudowy drogi publicznej w związku z inwestycją niedrogową, gmina wykonuje to zadanie na podstawie zawartego porozumienia, a więc na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Miasto, na podstawie zawartego Porozumienia, otrzyma od Spółki pieniądze na budowę drogi publicznej w celu zapewnienia Spółce i okolicznym mieszkańcom dostępu do ciągów komunikacyjnych. Jak wskazał Wnioskodawca, przekazując Miastu pieniądze przed rozpoczęciem inwestycji, Spółka zwalnia się z obowiązku przeprowadzenia tej inwestycji we własnym zakresie, do czego zobowiązuje ją art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21.03.1985 r. o drogach publicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane od Spółki środki na budowę tej inwestycji będą stanowiły wynagrodzenie za wykonanie usługi przez Miasto na rzecz Spółki, gdyż będzie to zapłata za zwolnienie Spółki z ciążącego na niej ustawowego obowiązku.

W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie VAT stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie. W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, warunkiem koniecznym do uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest jej „odpłatność".

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem, aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia - wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W przedmiotowej sprawie, w ocenie tut. Organu, jak najbardziej doszło do świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, zatem przekazane środki pieniężne należy uznać za wynagrodzenie za te usługi. Jak wynika z treści wniosku, wpłata ta nie jest dobrowolna, lecz wynika z ustawowego obowiązku, który ciąży na Spółce w myśl art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych.

Zgodnie bowiem ze wskazanym przepisem art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, to inwestor jest zobowiązany do przeprowadzenia budowy czy przebudowy dróg publicznych, jeśli dokonuje inwestycji niedrogowej. Jeśli więc w zawartej z inwestorem umowie Miasto zobowiąże się do wybudowania drogi publicznej za wynagrodzeniem, to tym samym świadczy usługę na jego rzecz. Same zaś warunki realizacji tej usługi regulowane są w zawieranej pomiędzy stronami umowie.

Nie ma w tym przypadku znaczenia, że Spółka nie uzyskuje tytułu prawnego do danej inwestycji drogowej i nie dochodzi do dostawy towaru na jej rzecz, istotne jest to, że Spółka nie będzie realizować tej inwestycji we własnym zakresie (do czego jest zobowiązana na podstawie przepisów ustawy o drogach publicznych), zatem korzyść, jaką osiąga, jest oczywista.

Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, iż jeżeli Wnioskodawca będzie realizował inwestycję drogową, której wykonanie ciąży na inwestorze inwestycji niedrogowej, na podstawie porozumienia zawartego zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, i w celu wykonania tej inwestycji inwestor przekaże Miastu środki pieniężne, to spełnione zostaną warunki dla uznania tej czynności za opodatkowaną podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Miasto na rzecz inwestora, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. podatkiem.
    
    

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Zatem, zrealizowanie przez Wnioskodawcę inwestycji polegającej na budowie drogi, finansowanej przez inwestora na podstawie zawartej z nim umowy, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i winno być udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki z tytułu przedmiotowego świadczenia.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy, w myśl którego opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycje te muszą być związane z wykonywaniem przez podatnika czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Analiza przedmiotowej sprawy wskazuje, że związek taki występuje, w sytuacji, gdy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na budowę drogi - która jest finansowana ze środków przekazanych na ten cel przez inwestora i stanowi, jak wykazano powyżej, odpłatne świadczenie usługi przez Wnioskodawcę na rzecz inwestora, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy - służą wyłącznie realizacji tej inwestycji.

W związku z powyższym należy uznać, iż towary i usługi zakupione w celu realizacji opisanej inwestycji drogowej posłużą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. odpłatnemu świadczeniu usług na rzecz inwestora.

Tym samym, na podstawie powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Bez znaczenia dla prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących ww. wydatki jest okoliczność, iż wybudowana droga pozostanie własnością Miasta, bowiem konsekwencją realizacji tej inwestycji jest uzyskanie przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego podatkiem VAT z tytułu odpłatnego świadczenia usług na rzecz inwestora.

Reasumując, wykonanie przez Wnioskodawcę inwestycji w postaci budowy drogi, sfinansowanej przez inwestora na podstawie zawartej z nim umowy, stanowić będzie, jako świadczenie usług za wynagrodzeniem, czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co da Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących koszty zrealizowania przedmiotowej inwestycji.

Jednakże, z uwagi na to, że Wnioskodawca uznaje „otrzymanie środków na budowę tej inwestycji jako wykonanie usługi przez Miasto na rzecz Spółki, gdyż będzie to zapłata za zwolnienie Spółki z ciążącego na niej obowiązku na podstawie art. 16 ust 1 ustawy z dnia 21.03.1985 r. drogach publicznych”, stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.