Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późń.zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 08.02.2006r. wniesionego przez Spółkę na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 27.01.2006r., nr 1472/RPP1/443-75/2006/JJ w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie - postanowił

- zmienić postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 27.01.2006r., nr 1472/RPP1/443-75/2006/JJ

Zgodnie z wnioskiem z dnia 20.12.2005r. Strona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w okresie do 30.04.2004r. przekazywała nieodpłatnie placówkom handlowym różnego rodzaju towary służące wsparciu sprzedaży produktów Spółki poprzez poprawę ich ekspozycji na stoiskach sprzedaży. Były to tzw. materiały POS (point of sale), np. standy,displaye, plastikowe lub metalowe tacki, półki wieszaki i tym podobne materiały przeznaczone do ekspozycji towarów handlowych. Materiały POS umieszczali w sklepach przedstawiciele Spółki lub współpracujące zez Spółką agencje reklamowe. Spółka pozostawała właścicielem przekazywanych materiałów. Odbiorcy mieli obowiązek używania ich w sposób zgodny z wytycznymi Spółki, w szczególności materiały materiały POS miały służyć ekspozycji i reklamie produktów Spółki. W przypadku niewłaściwego wykorzystywania w/w materiałów przez użytkownika Spółka miała prawo do ich odebrania. Po zakończeniu promocji albo w razie zużycia materiałów POS w stopniu uniemożliwiającym dalszą ekspozycję, Spółka usuwała te materiały ze sklepów lub zobowiązywała użytkowników do ich usunięcia i zniszczenia.W związku z powyższym Spółka zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej zakresu opodatkowania powyższej czynności. Spółka stoi na stanowisku, że przekazanie opisanych wyżej towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie służyło reprezentacji i reklamie, a jedynie poprawie ekspozycji towarów Spółki.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dnia 27.01.2006 r. nr 1472/RPP1I443-75/2006/JJ uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.
Organ I instancji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie opisane materiały służą zarówno reprezentacji przedsiębiorstwa, jak i reklamie marek produktów dystrybuowanych przez Spółkę, zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze. zm.). Ponadto w sytuacji, gdy poszczególne przedmioty (np. metalowy stelaż) nie są bezpośrednio oznaczone marką produktu lub zadrukowane treściami reklamowymi, są jednak elementami konstrukcji, będącej jako całość nośnikiem reklamy. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił również, że na załączonych przez Spółkę zdjęciach fragmentów stoisk sprzedaży, w każdym przypadku widoczne jest przynajmniej logo marki produktów. Materiały POS służą więc dwóm celom: poprawie ekspozycji produktów oraz są przede wszystkim nośnikami treści reklamowych.

Na powyższe postanowienie Strona wniosła zażalenie z dnia 08.02.2006 r. wnosząc o zmianę w/w postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuca naruszenie art. 14a § 1 w/w Ordynacji podatkowej.
Strona uważa, że stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu narusza przepisy art. 2 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 30.04.2004 r. z uwagi na fakt, iż przedmiotowe materiały nie służyły reprezentacji ani reklamie, a jedynie poprawiały ekspozycję towarów Spółki.
Zdaniem Strony podstawowym celem udostępnienia materiałów POS sklepom był cel ekspozycyjny, a umieszczenie na nich logo firmy lub danej marki produktu miało jedynie uboczne znaczenie i służyło głównie ekspozycji oraz miało uniemożliwić wykorzystanie tych materiałów przez sklep do ekspozycji innych produktów, a także łatwiejszą identyfikację materiałów POS będących własnością Spółki. Strona podkreśla ponadto, że zależało jej na tym aby jej produkty były dobrze widoczne w sklepach i w konsekwencji łatwiej dostrzeżone przez potencjalnych klientów. Podatnik podkreśla, iż w/w produkty pomimo faktu, iż przeważnie zawierają nazwę określonego producenta, a także logo, nie są przekazane na cele reprezentacji albo reklamy. Nazwa producenta informuje bowiem tylko i wyłącznie o pochodzeniu towaru i nie należy traktować jej umieszczenia na produkcie jako reklamy lecz jedynie jako informację. Dodatkowo Spółka podkreśla, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT podlegało tylko takie przekazanie towarów, którego zasadniczym i podstawowym celem była reprezentacja lub reklama podatnika.
Zatem bezspornym powinien pozostać cel ekspozycyjny, a nie reklamowy udostępniania materiałów POS sklepom. Nieracjonalne również zdaniem Spółki byłoby udostępnienie sklepom drogich materiałów poprawiających ekspozycję (np. regałów) zawierających uboczne akcenty reklamowe zamiast np. dużo tańszych plakatów reklamowych. Zdaniem Spółki trudno jest również uznać, iż celem udostępniania materiałów POS była reprezentacja Spółki. Należy podkreślić, iż celem udostępniania tych materiałów była ekspozycja towarów Spółki, a nie jak to sugeruje organ I instancji, okazałość, wystawność lub dobre reprezentowanie firmy.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, że organy podatkowe dokonują interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dla stanu faktycznego opisanego we wniosku Strony i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielania.

W świetle przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późno zm.) opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie natomiast z treścią art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym opodatkowaniu podlega świadczenie usług oraz przekazanie lub zużycie towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy. Ustawodawca polski nie zdefiniował dotychczas w sposób jednoznaczny pojęcia reklamy. W praktyce należy przyjąć, że w momencie gdy w informacji pojawiają się jakiekolwiek elementy wartościujące lub zachęcające mamy do czynienia z reklamą.

Posługując się natomiast definicjami słownikowymi języka polskiego stwierdzić należy, że reklama polega na rozpowszechnianiu informacji o towarach, miejscach i możliwościach nabycia, chwaleniu kogoś i zalecaniu czegoś. Reklama stanowi zachętę do nabywania określonych towarów lub korzystania z określonych usług. Może to być rozpowszechnianie pochlebnych wiadomości o towarach np.: w prasie, radiu, telewizji, za pomocą plakatów lub gazetek reklamowych. Polega ona również na rozpowszechnianiu pochlebnych wiadomości o sobie, świadczonych usługach, a także miejscach oraz możliwościach ich nabycia (vide Słownik Języka Polskiego - pod redakcją M. Szymczaka wyd. PWN z 1996 r., t. III s. 37). Za reklamę należy zatem uznać wszelkie działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych, nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego. Reprezentacja to natomiast okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. W potocznym rozumieniu "reprezentacja" to wszelkie działania mające na celu zachwalanie lub zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania (utrzymania) kontaktów gospodarczych, nabywania towarów, itp. Z przytoczonej powyżej definicji reklamy wynika, że pojęcie reklamy obejmuje nie tylko rozpowszechnianie informacji o towarach i usługach, ale również informacji o miejscu i możliwościach nabycia towarów.

Zamieszczenie na materiałach POS logo firmy niewątpliwie wpływa na wzrost zainteresowania potencjalnych klientów zakupem produktów Spółki oraz dostarcza informację o tym, że w danym miejscu można zakupić jej produkty, spełniając tym samym rolę reklamy. Nie sposób bowiem pominąć faktu, iż służy to zwróceniu uwagi potencjalnych klientów Spółki na jej wyroby, co niewątpliwie ma na celu z kolei zwiększenie sprzedaży oraz uzyskiwanych z tego tytułu przychodów.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przekazanie materiałów POS ma charakter zarówno ekspozycyjny, mający zapewnić właściwe warunki do sprzedaży produktów Spółki, jak również reklamowy. Uwidocznienie, że w danym punkcie prowadzona jest sprzedaż określonych produktów ma bowiem na celu zwiększenie tej sprzedaży. Należy zatem przeanalizować czy głównym celem udostępniania materiałów POS sklepom był cel reklamowy, czy też jak twierdzi Strona ekspozycyjny. Zauważyć przy tym należy, że każdorazowo należy uwzględniać specyfikę działalności gospodarczej i dokonać oceny racjonalności działaI1 podejmowanych przez podatnika, zgodnie z zasadami logiki, doświadczenia życiowego i dostępnej wiedzy. Dopiero na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy możliwe jest stosowanie odpowiednich przepisów materialnoprawnych i dokonywanie ich wykładni.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że organ I instancji dokonał błędnej oceny faktów mających znaczenie prawne poprzez uznanie, że przekazywanie placówkom handlowym wszystkich materiałów POS miało przede wszystkim charakter reklamowy. Bezpodstawnie pominął przy tym ich oczywistą funkcję użytkową.

Należy więc podkreślić, że organ I instancji wyszedł z błędnego założenia, że materiały POS przekazywane przez Spółkę sklepom spełniały głównie funkcje reklamowe. Na tej podstawie uznał, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie kwestionując ich funkcji użytkowych stwierdził, że nie mają one znaczenia dla sprawy. Organ II instancji w niniejszej sprawie, nie podziela poglądów prezentowanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, iż materiały POS przekazywane sklepom pełniły głównie funkcje reklamowe.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w rozpoznawanej sprawie - na tle przedstawionego stanu faktycznego - podstawową funkcją materiałów POS przekazywanych przez Spółkę wybranym kontrahentom (sklepom) była funkcja użytkowa. Drugorzędne znaczenie należy przypisać funkcji reklamowej. Uznanie bowiem za prawidłową argumentację organu I instancji w tym zakresie mogłoby prowadzić do bezpodstawnego wniosku, że opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt l ustawy o V AT podlegały wszelkie czynności związane z przekazaniem określonych środków trwałych na potrzeby działalności gospodarczej, którym można byłoby przypisać funkcje reklamowe albo reprezentacyjne (i to bez konieczności wyodrębnienia związanych z tym nakładów finansowych, w związku z którymi przysługiwało podatnikowi odliczeniu podatku naliczonego).
Opodatkować w tej sytuacji należałoby m.in. używanie przez podatnika należących do niego środków transportu oraz maszyn i urządzeI1, na których umieszczone zostało logo właściciela, nawet wtedy, gdyby były wykorzystywane na jego własne potrzeby produkcyjno-transportowe, ale specyfika tych potrzeb powodowałaby, że logo właściciela byłoby powszechnie widoczne. Mogłoby zatem zachęcać do nabycia jego produktów i być odczytane jako działanie reklamowe. Tego rodzaju wnioski w ocenie organu II instancji uznać należy jednak za nieuprawnione. Gdy reprezentacja albo reklama jest jedynie ubocznym skutkiem przekazania lub zużycia danego towaru na inne cele, czynności tych nie można uznać za przekazanie lub zużycie towaru na potrzeby reprezentacji albo reklamy w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT. Pojęcia reklamy nie można rozszerzać na wszelkie działania podatnika zmierzające do zwiększenia przychodów ze sprzedaży towarów (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 29 listopada 2004 r., sygn. akt I SA/Łd 193/04, publ. ONSAiWSA 2005/6/135). Ponadto w ślad za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 30.01.2006 r., Sygn. akt III SA/Wa 2897/05 wykładnia językowa art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11. poz. 50 z późno zm.) uzupełniona wykładnią systemową wewnętrzną i wykładnią celowościową - pozwala na wyciągnięcie wniosku, że opodatkowaniu podlegały tylko te czynności, których podstawową funkcją była funkcja reklamowa albo reprezentacyjna, pod warunkiem, że podatnik poniósł w tym celu możliwe do określenia wydatki i skorzystał z prawa odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Istota podatku od towarów i usług polega na jednokrotnym opodatkowaniu tym podatkiem czynności, które opodatkowaniu podlegają.

Regulacje zawarte wart. 2 ust. 3 ustawy o V A T miały na celu "uszczelnienie" przepisów podatkowych. Przepisy te stosować zatem należało wtedy, gdy stan faktyczny sprawy prowadził do wniosku, że podatnik nie opodatkował w pełnym zakresie tych czynności, które stanowiły podstawę jego działalności. Podatek od towarów i usług jest co do zasady podatkiem od wartości dodanej, a opodatkowaniu nim powinien podlegać każdy etap rzeczywistego obrotu. Jest to zatem podatek wszechfazowy i zawsze przy tym należy pamiętać o zasadzie neutralności podatku od towarów i usług.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, stan faktyczny sprawy pozwala na wniosek, że opodatkowanie przekazania sklepom wymienionych środków trwałych na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o V A T mogłoby de facto powodować efekt podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Oczywiście w części dotyczącej określenia wysokości podstawy opodatkowania w związku z zastosowaniem powołanego wyżej przepisu. W przedmiotowej sprawie należy więc podkreślić, że główną funkcją materiałów POS była funkcja użytkowa pomimo faktu, iż Spółka wykorzystywała specjalnie przygotowane elementy ekspozycyjne do ściśle określonego celu, jakim było zwiększenie przychodów ze sprzedaży jej towarów. Odmiennie przedstawia się natomiast kwestia przekazywanych materiałów, które zgodnie z opisem zawartym we wniosku o dokonanie interpretacji stanowią nośniki treści reklamowych, np. są zadrukowane reklamą produktu. W takich przypadkach ekspozycja określonych produktów jest jedynie elementem głównego celu reklamowego, stąd zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej czynność ta podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.