POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa – Mokotów postanawia Pana stanowisko w sprawie, zawarte we wniosku z dnia 14 lutego 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uznać za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

1. Stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę jest następujący:

Podatnik jest właścicielem budynku mieszkalnego i osiąga przychody z tytułu najmu znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i użytkowych. W/w lokale nie stanowią odrębnej własności, a nieruchomość gruntowa na której stoi budynek mieszkalny ma założoną jedną księgę wieczystą. Budynek mieszkalny stanowi środek trwały, którego wartość początkowa została ustalona zgodnie z art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako iloczyn metrów kwadratowych powierzchni użytkowej oraz kwoty 988 zł. Od tak ustalonej wartości początkowej dokonano odpisów amortyzacyjnych. Podatnik również zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży i najmie lokali i w związku z tym planuje przeprowadzić modernizację w/w budynku poprzez dokonanie remontu znajdujących się w nim lokali oraz dobudowanie nowych lokali. Po jej zakończeniu ustanowiona będzie odrębna własność lokali znajdujących się w budynku a następnie część tych lokali będzie sprzedana a część wynajmowana.

Pytanie Podatnika:

Czy w przypadku ustanowienia odrębnej własności lokali, w celu ustalenia ich wartości początkowej, należy zastosować taką proporcję, która odpowiada proporcji powierzchni użytkowej danego lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku?

2. Stanowisko wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznego:

W przypadku wyodrębnienia ze środka trwałego (budynku) innego środka trwałego (lokalu) przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w sposób precyzyjny sposobu ustalania wartości początkowej tak wydzielonego lokalu mieszkalnego. W związku z tym, że nie jest możliwe precyzyjne wyodrębnienie wydatków poniesionych na nabycie lub wybudowanie konkretnego lokalu, Podatnik proponuje aby dla ustalenia wartości początkowej takiego lokalu, posłużyć się jedynym możliwym, obiektywnym kryterium, jakim jest powierzchnia użytkowa. W tym celu proponuje ustalić proporcję powierzchni użytkowej danego lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku i zastosować ją w celu obliczenia, jaka część wartości początkowej (ceny nabycia/kosztu wytworzenia) budynku przypada na wyodrębniony lokal.

3. Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym:

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - dalej updof, środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są nabyte lub wytworzone we własnym zakresie:
a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
b) maszyny, urządzenia i środki transportu,
c) inne przedmioty,o ile spełniają następujące warunki:stanowią własność lub współwłasność podatnika,są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu bądź dzierżawy.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że lokal stanowiący odrębną własność jest odrębnym środkiem trwałym, przy ustalaniu wartości początkowej którego, należy stosować przepisy art. 22g updof.

W przypadku nowo dobudowanych lokali zastosowanie będzie miał art. 22g ust. 1 pkt 2, który stanowi, że za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie ich wytworzenia we własnym zakresie – koszty wytworzenia. Za koszt wytworzenia uważa się zaś wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pozyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 22g ust. 4 updof).

Na możliwy w tym przypadku do zastosowania, alternatywny sposób ustalenia wartości początkowej lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność wskazuje art. 22g ust. 10 updof, który pozwala podatnikom ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości. O tym, który ze sposobów ustalenia wartości początkowej lokalu mieszkalnego zastosować, decyduje każdorazowo podatnik.W przypadku lokali wyodrębnionych z budynku mieszkalnego, które przed ich wydzieleniem stanowiły części składowe budynku, dla których nie można ustalić ceny nabycia badź kosztu wytworzenia, znajdą odpowiednio zastosowanie przepisy art. 22 g ust. 8 i art. 22 ust. 9 updof. Ten pierwszy stanowi, że jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych bądź ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n updof, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Art. 22g ust. 9 updof stanowi z kolei, że jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w art. 22g ust. 4 updof, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Należy również zaznaczyć, że i w tym przypadku istnieje możliwość zastosowania metody określenia wartości początkowej środka trwałego wskazanej w art. 22g ust. 10 updof. W takiej sytuacji nie ma potrzeby korzystania ze wskazanego przez Podatnika sposobu wyliczania procentowego udziału powierzchni lokalu w dotychczasowym budynku mieszkalnym, gdyż wyodrębniony lokal stanowi nowy środek trwały, którego wartość początkowa obliczona zostaje przez iloczyn metrów kwadratowych powierzchni i kwoty 988 zł. Wydzielenie takie ma jedynie wpływ na wielkość wyliczonej uprzednio wartości początkowej budynku mieszkalnego, która z chwilą wydzielenia lokalu ulega zmniejszeniu. Stanowi o tym art. 22g ust. 20 updof, z którego wynika, że w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych (...).Przy zaliczaniu dokonanych odpisów amortyzacyjnych lokali stanowiących część składową amortyzowanego wcześniej budynku do kosztów uzyskania przychodów, należy mieć na uwadze dodatkowo postanowienia art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a - 22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wydzielonego lokalu mieszkalnego do wartości stanowiącej sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego lokalu przed wydzieleniem, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.