Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-205/09-3/AG
z 29 czerwca 2009 r.

 

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Interpretacje podatkowe
 

Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-205/09-3/AG
Data
2009.06.29



Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie


Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów

Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Przychody

Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów

Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Przedmiot opodatkowania


Słowa kluczowe
akt notarialny
kontrakt
koszt
nabycie
transakcja terminowa
walutowa transakcja terminowa
wartość
wspólnik


Istota interpretacji
Czy wartość majątkowa Kontraktów określona przez wspólników w akcie notarialnym ustalona na dzień ich wniesienia, odpowiadająca wydanemu przez Nową Spółkę wkładowi jest kosztem związanym z nabyciem Kontraktów w momencie realizacji tych Kontraktów



Wniosek ORD-IN 707 kB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.04.2009 r. (data wpływu 10.04.2009r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem Kontraktów wniesionych następnie aportem do spółki osobowej w zamian za udziały (pytanie 2) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10.04.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem Kontraktów wniesionych następnie aportem do spółki osobowej w zamian za udziały.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny /zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Spółka) jest komandytariuszem spółki komandytowej (L. Sp. z o.o. Sp. k. - dalej: L), która prowadzi działalność w zakresie sprzedaży towarów handlowych poprzez sieć sklepów na terenie całej Polski.

W związku z faktem, że L nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu uzyskiwanych przez L dochodów jest w konsekwencji stroną zainteresowaną w uzyskaniu pisemnej interpretacji przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. L zawarła w sierpniu 2008 r. z różnymi bankami kontrakty forward na zakup Euro z datami realizacji w 2009/2010 r. oraz w marcu 2009 r. kontrakty forward na sprzedaż Euro z datami realizacji w 2009/2010r., odpowiadającymi datom realizacji kontraktów na zakup Euro (dalej: kontrakty).

Przedmiotowe kontrakty są umowami wymiany określonej ilości jednej waluty (PLN) w zamian za określoną ilość innej waluty (EUR), w ustalonym terminie w przyszłości, po z góry ustalonym kursie wymiany. Kontrakty będą realizowane w formie tzw. dostaw nierzeczywistych, w których L oraz bank będą rozliczały się różnicą wzajemnych zobowiązań wynikających z kontraktów (per saldo), bądź w formie tzw. dostaw rzeczywistych, w których L w przypadku kontraktu na zakup Euro ma obowiązek zapłaty określonej kwoty PLN, a bank ma obowiązek odpowiednio dostarczenia kwoty EUR oraz w przypadku kontraktu na sprzedaż Euro L na obowiązek dostarczenia kwoty EUR, a bank ma obowiązek nabycia takiej kwoty za określoną kwotę PLN.

Obecnie L planuje objąć jako komandytariusz udziały w nowej spółce osobowej prawa handlowego (w formie spółki komandytowej) - dalej: Nowa Spółka, która na moment składania niniejszego zapytania nie jest jeszcze zarejestrowana w rejestrze sądowym. Nowa Spółka będzie prowadziła działalność między innymi w zakresie odzyskiwania należności, faktoringu, pozyskiwania kapitału oraz zarządzania płynnością finansową dla spółek grupy w Polsce. Podatnikiem podatku dochodowego będzie w omawianej sytuacji Spółka (jako podmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych), proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku i stracie L oraz w zysku i stracie Nowej Spółki. W celu zapewnienia kapitału koniecznego do funkcjonowania Nowej Spółki, oprócz środków pieniężnych L, na moment zakładania Nowej Spółki, wnosi do niej wkład niepieniężny, na który będzie składał się miedzy innymi pewna liczba (dalej: pakiet) kontraktów na sprzedaż i zakup waluty, o pozycji domkniętej na podstawie których bank będzie obowiązany do zapłaty per saldo w określonych terminach na rzecz Nowej Spółki określone kwoty w PLN niezależnie od wahań kursu EUR/PLN (tzn. łączna kwota w złotych polskich, wynikająca z kontraktów zakupu Euro, za jaką Nowa Spółka będzie zobowiązana do nabycia określonej ilości waluty Euro od banku będzie niższa niż kwota złotych wynikająca z kontraktów sprzedaży Euro, jaką bank będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Nowej Spółki za tą samą ilość waluty Euro).

Następnie L planuje wnosić w formie aportów do już funkcjonującej Nowej Spółki kolejne pakiety kontraktów.

Każdy z kontraktów (wnoszony zarówno w momencie tworzenia Nowej Spółki jak i do funkcjonującej już Nowej Spółki) składających się na wkład niepieniężny pozostanie przy tym osobnym kontraktem (instrumentem finansowym), a jego realizacja następuje zgodnie z warunkami kontraktu po terminie ich wniesienia aportem. Otrzymane środki pieniężne w wyniku realizacji kontraktów zapewnią Nowej Spółce środki na prowadzenie działalności, do której zostanie powołana.

W momencie wniesienia wkładu niepieniężnego wartość Kontraktów określona przez wspólników w akcie notarialnym ustalona jest jako wartość majątkowa jaka byłaby możliwa do zrealizowania na dzień ich wniesienia do Nowej Spółki.

Spółka oraz L ustalają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nowa Spółka również będzie ustalała różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z ww. przepisami Nowa Spółka nie będzie posiadała środków trwałych, których wartość powinna być powiększana o koszty z realizacji kontraktów.

W związku z powyższym, spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi m.in. na następujące pytanie (oznaczone numerem 2):

Czy wartość majątkowa Kontraktów określona przez wspólników w akcie notarialnym ustalona na dzień ich wniesienia, odpowiadająca wydanemu przez Nową Spółkę wkładowi jest kosztem związanym z nabyciem Kontraktów w momencie realizacji tych Kontraktów...

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2.

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ), przychody z tytułu udziału w spółce osobowej łączy się z przychodami poszczególnych wspólników proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasadę tą stosuje się analogicznie do rozliczania kosztów uzyskania przychodów — zgodnie z art. 5 ust 2 ww. ustawy.

W opisywanym stanie faktycznym, Spółka uzyskiwać będzie dochody z tytułu udziału w L (jako komandytariusz), a także z Nowej Spółki (pośrednio jako komandytariusz L, która będzie z kolei komandytariuszem Nowej Spółki).

Definicję pochodnych instrumentów finansowych dla celów podatkowych zawiera art. 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, iż za pochodne instrumenty finansowe uważa się prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Zgodnie z art. 7 ust 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisu, który przewidywałby szczególny sposób ustalania przychodów z realizacji praw pochodnych, co oznacza że objęte są one reżimem ogólnym art. 12 tej ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym, Spółka rozpozna, jako koszty uzyskania przychodu z tytułu realizacji w Nowej Spółce Kontraktów (w dacie ich realizacji) wydatki związane z nabyciem tych kontraktów (pochodnych instrumentów finansowych), zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku nabycia Kontraktów przez Nową Spółkę, w drodze otrzymanego aportu, za wydatki na nabycie Kontraktów należy uznać między innymi wartość tych Kontraktów określoną przez wspólników w akcie notarialnym ustaloną na dzień ich wniesienia.

Tym samym wartość majątkowa Kontraktów określona przez wspólników w akcie notarialnym ustalona na dzień ich wniesienia odpowiadająca wydanemu przez Nową Spółkę wkładowi będzie stanowiła koszt w momencie realizacji tych Kontraktów.

Podsumowując, w momencie realizacji tych Kontraktów Nowa Spółka, a zatem jej wspólnicy, w tym wnioskodawca, będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, jest uprawniony do rozpoznania jako kosztu podatkowego, wartości majątkowej kontraktów walutowych określonej przez wspólników w akcie notarialnym, ustalonej na dzień wniesienia tych Kontraktów do Nowej Spółki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ), przychody z tytułu udziału w spółce osobowej łączy się z przychodami poszczególnych wspólników proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasadę tą stosuje się analogicznie do rozliczania kosztów uzyskania przychodów — zgodnie z art. 5 ust 2 ww. ustawy.

W opisywanym stanie faktycznym, Spółka uzyskiwać będzie dochody z tytułu udziału w L (jako komandytariusz), a także z Nowej Spółki (pośrednio jako komandytariusz L, która będzie z kolei komandytariuszem Nowej Spółki).

Definicję pochodnych instrumentów finansowych dla celów podatkowych zawiera art. 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, iż za pochodne instrumenty finansowe uważa się prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Zgodnie z art. 7 ust 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisu, który przewidywałby szczególny sposób ustalania przychodów z realizacji praw pochodnych, co oznacza że objęte są one reżimem ogólnym art. 12 tej ustawy.

W analizowanym przypadku w chwili, gdy dochodzi do realizacji prawa wynikającego z instrumentu pochodnego, wnioskodawca uzyskuje przychód należny w rozumieniu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Trzeba przyjąć, że realizacja praw wynikających z instrumentu pochodnego jest warunkiem dla tego, by przychód należny mógł się pojawić.

Natomiast kwestię kosztów reguluje art. 15 ust. 1 ww. ustawy, według którego kosztami uzyskania przychodów, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Poniesienie kosztu w rozumieniu omawianej ustawy jest świadomym, celowym działaniem podatnika. Polega na faktycznym i definitywnym przesunięciu określonej wartości z jego majątku do majątku innego podmiotu. W szczególności, może mieć postać wydatkowania środków pieniężnych bądź przekazania innych wartości majątkowych.

Ponadto, koszt uzyskania przychodu jest ponoszony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istnieje zatem związek przyczynowy pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W kwestii dotyczącej momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów w związku z przychodami z instrumentów pochodnych należy wziąć pod uwagę także art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 8b nie są kosztem uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Stają się nimi natomiast przy ustalaniu dochodu:

  • w związku z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych,
  • w przypadku rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów,
  • z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że z powyżej powołanych przepisów art. 16 ust. 1 pkt 8b w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż podatnik może przy ustalaniu dochodu w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, w tym wypadku kontraktów forward (rzeczywistych i nierzeczywistych), uwzględnić wydatki poniesione w związku z nabyciem tych instrumentów pochodnych.

W konsekwencji w momencie realizacji tych Kontraktów Nowa Spółka, a zatem wnioskodawca nie jest uprawniony do rozpoznania jako kosztu podatkowego, wartości majątkowej kontraktów walutowych określonej przez wspólników w akcie notarialnym, ustalonej na dzień wniesienia tych Kontraktów do Nowej Spółki, odpowiadającej wydanemu przez Nową Spółkę wkładowi, gdyż wartości tej nie można uznać za wydatek poniesiony w związku z nabyciem Kontraktów.

Tak więc, jeżeli w wyniku realizacji instrumentu pochodnego Nowa Spółka otrzyma środki pieniężne w tym w wysokości dodatniego wyniku transakcji (zysku), to w dacie ich otrzymania wnioskodawca będzie zobowiązany zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykazania przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy. Jeśli zaś w związku z zawartymi transakcjami poniesione zostały wydatki (rzeczywisty koszt, ujemny wynik transakcji), na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy stanowią one dla wnioskodawcy zgodnie z art. 5 tej ustawy, koszt uzyskania przychodów, w momencie realizacji instrumentu pochodnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.



doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Dołącz do zarejestrowanych użytkowników i korzystaj wygodnie z epodatnik.pl.   Rejestracja jest prosta, szybka i bezpłatna.

Reklama

Przejrzyj zasięgi serwisu epodatnik.pl od dnia jego uruchomienia. Zobacz profil przeciętnego użytkownika serwisu. Sprawdź szczegółowe dane naszej bazy mailingowej. Poznaj dostępne formy reklamy: display, mailing, artykuły sponsorowane, patronaty, reklama w aktywnych formularzach excel.

czytaj

O nas

epodatnik.pl to źródło aktualnej i rzetelnej informacji podatkowej. epodatnik.pl to jednak przede wszystkim źródło niezależne. Niezależne w poglądach od aparatu skarbowego, od wymiaru sprawiedliwości, od inwestorów kapitałowych, od prasowego mainstreamu.

czytaj

Regulamin

Publikacje mają charakter informacyjny. Wydawca dołoży starań, aby informacje prezentowane w serwisie były rzetelne i aktualne. Treści prezentowane w serwisie stanowią wyraz przekonań autorów publikacji, a nie źródło prawa czy urzędowo obowiązujących jego interpretacji.

czytaj